심판청구를 기각한다.

1. 처분개요



가. aㆍb(이하  "청구인들”이라 한다)는 업종을 수산물 도소매업 및 음식점업으로, 상호를 ‘OOO 영통구청점’으로 하여 2020.4.1. 면세사업자로 사업자등록하고, 사업장 내에 취식을 할 수 있는 별도의 접객시설 없이 대게, 킹크랩 등 생물 상태의 갑각류를 수조에 보관하다가 고객이 주문하면 이를 쪄서 손질하여 포장 및 배달 판매하다가 2023.2.9. 폐업하였다.



나. 처분청은 청구인들이 접객시설 없는 배달음식 사업자로서 「부가가치세법」 제26조 제1항 제1호에 해당하지 않는 과세대상 음식용역을 제공하는 것으로 보아 2024.11.29. 청구인들에게 2020년 제1기～2022년 제2기 귀속 부가가치세 합계 OOO원을 아래 ＜표1＞과 같이 경정ㆍ고지하였다.



＜표1＞ 처분청의 2020년 제1기~ 2022년 제2기 부가가치세 경정ㆍ고지 현황

(단위 : 원)



다. 청구인들은 이에 불복하여 2025.2.19. 이의신청을 거쳐 2025.7.2. 심판청구를 제기하였다.





2. 청구인들 주장 및 처분청 의견



가. 청구인들 주장



(1) 청구인들은 갑각류를 제공하면서 1차 가공만을 거쳤으며, 음식용역을 제공하지 않았다.



(가) 청구인들은 대게, 랍스타, 킹크랩의 3가지 수산물을 판매하였고, 고객이 주문하면 껍데기가 붙어있는 상태로 조미료, 양념 등 첨가물질 없이 물에 20분 정도 찐 다음 이를 가위로 자른 뒤 포장하여 고객에게 제공하는 형태로 판매하였는데, 이는 1차적인 가공에 불과하다.



청구인들이 갑각류를 손질한 것은 물에 찌거나 삶은 갑각류를 포장하기 위하여 절단하는 정도의 손질일 뿐이며, 살을 발라내거나 껍데기를 제거하는 손질이 아니므로 이를 음식의 조리로 보거나 면세 범위를 벗어나는 별도의 가공(2차 가공)으로 볼 수 없다.



대게 등 갑각류는 다리가 넓게 펼쳐져 있어서 그대로 보관하거나 운반하기 어렵기 때문에 다리를 절단하여 부피를 줄이는 과정이 보관ㆍ운반을 위해서는 필수적이며, 청구인들은 제품 판매시 규격화된 용기에 담아서 판매했다.



청구인들은 오직 포장이나 배달로만 판매하고, 매장 내에는 대기할 수 있는 자리만 있어 취식할 수 있는 공간이 없었으며, 매장 내에서 취식은 전혀 이루어지지 않았다.



(나) 처분청이 청구인들이 음식용역을 제공했다고 주장하며 근거로 든 본사의 갑각류 손질 동영상은 가맹점 홍보를 위한 영상일 뿐이고 실제 청구인들이 제공한 것과는 상이하며, 고객의 요청에 따라 절단 없이 제공하거나 기본 커팅만 해서 제공하는 등 다양한 형태로 제공했고, 성수기나 주말 등 주문이 많은 시간대에는 본사 영상과 같은 손질은 현실적으로 불가능했다.



즉 본사 영상과 같이 소비자가 곧바로 취식할 수 있도록 추가적인 손질은 하지 않았고, 청구인들의 제품을 구매한 고객은 곧바로 취식할 수 없기 때문에 청구인들은 직접 손질해서 먹는 고객들의 편의를 위해 손질 동영상 스티커를 동봉하였다.



구매고객 후기를 보더라도 대게의 다리들이 절단되어 있을 뿐, 껍데기가 제거되었거나 게살을 발라낸 사진은 확인할 수 없고, 처분청은 청구인들이 제품을 제공하는 형태 등을 직접 확인하지도 않은 채 부가가치세 부과처분을 하였다.



또한 대게 등딱지를 몸통에서 분리한 것은 대게 내장 국물이 흘러내려 상품가치를 저하시키고 맛의 변질을 초래하는 것을 막고 소규모 규격에 맞는 포장과 운반을 위한 것이며, 2차적 화학 변화가 발생하였다거나 구매고객의 만족도 증가 및 가격상승에 따라 부가가치가 창출되었다고 볼 수 없다.



(다) 국세청(서면인터넷방문상담3팀-2210, 2004.10.29.)은 홍게의 집게발을 껍데기가 붙어있는 상태로 물에 찌거나 삶아서 익힌 것은 미가공식료품에 해당한다고 해석하였는데, 청구인들의 경우 갑각류를 쪄서 절단하여 분리한 것으로 순서만 다를 뿐 동일하게 면세대상으로 보아야 한다.



(2) 청구인들이 판매한 찌고 손질한 갑각류는 1차 가공만을 거쳤고, 미가공식료품을 면세하는 법 취지, 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제2항 및 관세율표를 종합적으로 고려했을 때 부가가치세 면제대상이다.



(가) 「부가가치세법」 제26조 제1항 제1호는 ‘가공되지 아니한 식료품[식용(食用)으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다] 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것’에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고, 같은 법 시행령 제34조 제1항에서 미가공식료품을 ‘가공되지 아니하거나 탈곡ㆍ정미ㆍ정맥ㆍ제분ㆍ정육ㆍ건조ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것’이라고 규정하였다.



미가공식료품에 대하여 부가가치세를 면제하는 취지는 일반 국민의 생존 및 생활을 영위하기 위하여 불가피하게 소비해야 하는 측면을 고려한 것이고, 가공되지 않은 원생산물 그대로의 모습이거나 가공되더라도 원생산물 본래의 성질이 변하지 않을 정도의 1차 가공을 거쳤다면 부가가치세가 면제되는 것이 원칙이다.



껍데기가 붙어있는 상태로 물에 찌거나 삶은 갑각류는 본래의 성질이 변하여 가치가 증가했다고 보는 가공을 거친 것임에도 불구하고 「부가가치세법」 시행규칙 제24조 및 별표 1에서 부가가치세가 면제되는 미가공식료품이라고 규정하고 있는데, 이는 다른 생선류와는 달리 갑각류는 찌거나 삶는 경우가 대부분이고 쉽게 부패되기 쉬운 특성을 고려하여 1차 가공을 거친 것으로 의제하였기 때문이다.



기획재정부(재소비46015-172, 2002.6.21.)도 같은 취지에서 골뱅이, 문어, 새우를 원형 그대로 또는 껍질ㆍ내장 등을 제거하고 끓는 물에 살짝 데치는 등의 가공을 거쳐 냉동보관 후 판매시 면세한다고 회신하였는데, 이는 수산물 특성상 쉽게 부패, 변질되어 해산물의 품질과 안전성이 떨어져 국민보건위생에 악영향을 미치기 때문이다.



이러한 취지는 1976.12.22. 법률 제2934호로 제정되어 1977.7.1. 시행된 부가가치세법안 의안원문에서도 확인할 수 있다.



(나) 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제1항은 ‘미가공식료품의 범위는 별표 1의 면세하는 미가공식료품 분류표에 따른다.’고 규정하고, 제2항은 ‘미가공식료품 분류표를 적용할 때에는 「관세법」 별표의 관세율표를 기준으로 한다.’고 규정하였다.



「부가가치세법 시행규칙」 별표 1은  "9. 생선류, 관세율표 제0306호, ⑥ 갑각류(껍데기가 붙어있는 것인지에 상관없으며 살아있는 것과 신선한 것, 냉장이나 냉동한 것, 건조한 것, 염장이나 염수장한 것으로 한정하며, 껍데기가 붙어있는 상태로 물에 찌거나 삶아서 냉장이나 냉동한 것, 건조한 것, 염장이나 염수장한 것을 포함한다.)”를 부가가치세를 면세하는 미가공식료품으로 규정하고 있는데, 관세율표 제0306호는  "껍데기가 붙어있는 상태로 물에 찌거나 삶은 것(냉장이나 냉동한 것, 염장이나 염수장한 것인지에 상관없다)”고 규정하고 있다.



처분청은 별표 1만을 근거로 청구인들이 제공한 갑각류가 물에 찌거나 삶기만 했고, 냉장ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ염수장의 공정이 없었기 때문에 미가공식료품이 아니라고 주장하나, 이는 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제2항에 따라 관세율표를 고려하지 않았기 때문에 타당하지 않다.



법제처는 다수의 유권해석을 통해 일반적으로 법령에서 어떤 대상이나 요건을 별개의 항이나 호로 나누어 규정하는 경우 각 항이나 호 간의 관계에 대해 특별한 규정이 없으면 각 항이나 각 호는 독립적이고 병렬적인 사항을 정하고 있다고 보아야 한다는 입장이며, 재무부 유권해석(재무부 조법1265.2-17, 1982.1.6.)에 따르더라도 하나의 사건이나 대상이 한 조문의 두 가지 이상에 해당하는 경우 앞 호보다 뒤 호의 규정이 그 내용이 더 특수한 형태의 거래를 의미하므로 뒤 호를 적용하는 것이 일반적이므로, 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제2항은 제1항에 우선하는 특별한 규정이므로 제2항을 우선 적용하는 것이 타당하다.



일반 국민의 시각에서도 찐 갑각류를 그대로 공급하는 것은 부가가치세가 부과되고 찐 갑각류를 냉장ㆍ냉동해서 판매하는 것은 부가가치세가 면제된다는 것은 이해하기 어려울 것이며, 입법취지에 부합하는 합목적적 해석으로 보기 어려울 것이다.



한편 별표 1과 관세율표의 갑각류의 범위는 2007년까지는 일치하였으나 2008년부터는 괴리가 발생하였는데, 그럼에도 불구하고 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제2항에 따라 관세율표를 기준으로 미가공식료품 해당 여부를 판단하여야 한다.



(다) 관세법령정보포털의 관세율표 해설서에 따르면, 껍데기가 붙어 있는 상태로 물에 찌거나 삶은 것이기만 하면 냉장ㆍ냉동ㆍ건조ㆍ염장ㆍ염수장이 반드시 수반되어야 하는 것은 아니고, 그러한 과정이 부가되더라도 동일하게 분류한다고 해석됨을 확인할 수 있다.



이 건 과세기간인 2021년에 시행중인 관세율표에 따르면  "갑각류[껍데기가 붙어 있는 것인지에 상관없으며, 살아있는 것과 신선한 것, 냉장이나 냉동한 것, 건조한 것, 염장이나 염수장한 것, 훈제한 것(껍데기가 붙어 있는 것인지 또는 훈제 전이나 훈제과정 중에 조리한 것인지에 상관없다), 껍데기가 붙어 있는 상태로 물에 찌거나 삶은 것(냉장이나 냉동한 것ㆍ건조한 것ㆍ염장이나 염수장한 것인지에 상관없다), 갑각류의 고운 가루, 거친 가루에 펠릿(pellet)(식용에 적합한 것으로 한정한다)을 포함한다]”고 규정하고 있다.



이에 따르면 갑각류의 고운 가루, 거친 가루까지 식용에 적합하다면 면세대상으로 볼 수 있다는 것인데 청구인들과 같이 단순히 찐 대게의 몸통과 다리를 분리해 다리의 일부분을 가위질했다는 이유로 부가가치세 부과대상으로 보는 것은 불합리하다.



(라) 설령 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제1항과 제2항을 병렬적 규정으로 보더라도 청구인들에게 유리한 제2항을 적용하여 관세율표에 따라 면세대상으로 해당한다고 보아야 한다.



(3) 청구인들이 제공한 볶음밥은 별도의 대가를 받지 않고 무상으로 제공한 것이며, 이는 찐 대게의 판매에 부가하여 제공된 무상 용역에 해당하므로 주된 면세재화인 찐 대게 그 자체까지 부가가치세 부과대상으로 전환시킬 수는 없다.



(가) 처분청은 볶음밥이 대게 주문시 기본 제공 품목이므로 단순한 부수재화로만 볼 수 없고 대게와 하나의 거래단위를 이루어 하나의 조리된 음식 용역을 제공한 것으로 보아야 한다고 의견이나, 청구인들이 유료로 판매한 상품은 대게, 랍스타, 킹크랩의 3가지 수산물이였고, 대게의 경우 고객이 요구하면 등딱지에 볶음밥을 담아서 무상으로 제공하였으며 고객이 볶음밥을 원하지 않으면 등딱지의 게장국물을 그대로 담아서 제공하였다.



볶음밥 자체만을 보면 게장국물을 활용하여 별도로 조리를 한 음식물로 과세대상 재화로 볼 수 있으나, 청구인들은 고객이 원할 경우에만 대게와 함께 서비스로 제공하였고, 청구인들이 판매하는 갑각류의 판매가격은 ㎏당 시세로만 결정되었다.



게다가 청구인들은 찐 대게를 제공하기 위하여 접객시설을 설치하였다거나 찐 대게의 살만 발라내어 접시에 담아 제공하면서 대게를 활용한 라면, 탕 등을 제공하고 반찬, 수저, 식음료, 양념의 제공 및 종업원을 통한 각종 서비스를 제공한 사실이 전혀 없다.



즉 볶음밥은 찐 대게 등 주된 재화의 공급에 추가적인 부가가치 창출 목적이 없었고, 「부가가치세법」 제12조 제2항에 따라 용역의 무상공급으로 보아야 한다.



청구인들은 볶음밥을 제조하는 과정에서 소요된 원재료나 경비에 대하여 매입세액 공제를 전혀 받지 않았다.



처분청이 볶음밥 제공을 이유로 찐 갑각류의 판매를 부가가치세 부과대상으로 보는 것은 「부가가치세법」 제14조 제1항을 임의로 확장 또는 자의적으로 해석한 것이다.



(나) 볶음밥을 유상으로 제공하더라도 찐 대게를 포함한 그 전부를 과세대상 음식용역으로 볼 수 없다.



동안양세무서장은 2020년 10월경 ‘OOO 평촌점’에 대하여 면세매출로 신고한 찐 대게 수입금액 전부에 대하여 과세예고를 하였으나, 납세자 소명에 따라 볶음밥 제공대가에 대해서만 부가가치세를 추징하였다.



이후 ‘OOO’ 본사는 각 가맹점에 지침을 내려 볶음밥 등 과세대상임이 명확한 제품은 유료 판매하고 부가가치세 부과대상으로 신고ㆍ납부하도록 안내하였다.



이에 따라 청구인들도 2022.11.24. 일반과세사업자로 변경하고 변경일 이후부터 볶음밥을 유료로 판매하였으며, 부가가치세 신고를 하였으나, 볶음밥 매출은 주된 재화인 갑각류 매출의 5%에도 미치지 못한다.



국세청(사전-2018-법령해석부가-0803, 2018.12.26.)은 면세재화인 곱창, 대창, 양 등에 과세재화인 양념장, 우동사리, 당면사리를 하나의 거래단위로 공급하는 경우 주된 재화가 면세재화인 경우 부가가치세가 면제된다고 해석하였다.



조세심판원(조심 2021서3284, 2021.11.11.)도 음식점에서 양념에 버무리지 않은 생물주꾸미를 양념과 분리하여 포장하여 판매한 것은 부가가치세 면제대상이라고 판단하였다.



(4) 청구인들은 도ㆍ소매업을 영위한 것이지, 음식점업을 영위한 것이 아니다.



(가) 「부가가치세법 시행령」 제3조 제1항은 용역의 범위를 규정하고 제4조 제1항에서 ‘재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 국가데이터처장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다.’고 규정하고 있다.



한국표준산업분류상 소매업(47)은 ‘개인 및 소비용 상품을 변형하지 않고 일반 대중에서 재판매하는 산업 활동으로서 여기에는 백화점, 점포, 노점, 배달 또는 통신판매, 소비조합행상인, 경매 등을 포함하며, 상품 판매와 관련하여 상품의 본질적 성질을 변환시키지 않는 처리활동(분할, 냉장, 포장, 절단 등)이 부수될 수 있다’고 정의하고 있다.



한국표준산업분류상 신선, 냉동 및 기타 수산물 소매업(47214)은 ‘각종 해산물 및 민물고기 등의 살아있는 것, 신선한 것, 냉동 및 기타 단순 가공한 수산물을 소매하는 산업 활동을 말한다.’고 정의하고 있다.



청구인들은 이 건 과세기간에는 면세사업자로 사업자등록을 하였고, 업태도 ‘도매 및 소매업’으로만 등록하였다.



국내 수산시장에서 접객시설 없이 소비자가 직접 소비할 수 있는 수산물을 제공하는 것은 부가가치세 면제대상으로 판단하고 있으므로, 이들 사업자와 동일하게 찐 갑각류를 제공하는 청구인들도 부가가치세 면제사업자로 보아야 한다.



갑각류 판매업계의 종래 관행상 대형마트들도 별도의 찜 비용을 받지 않고 그 자리에서 대게 등을 쪄서 고객에게 제공하면서 모두 면세제품으로 판매하고 있는데, 청구인들과 같은 영세자영업자만을 대상으로 부가가치세를 부과하는 것은 부당하다.



(나) 한국표준산업분류상 음식점업(561)은 ‘접객시설을 갖추고 구내에서 직접 소비할 수 있도록 주문한 음식을 조리하여 제공하는 음식점을 운영하거나 접객시설 없이 고객이 주문한 음식을 직접 조리하여 배달, 제공하는 산업 활동을 말한다. 여기에는 회사, 학교 등의 기관과 계약에 의하여 음식을 조리, 제공하는 구내식당을 운영하는 활동도 포함한다’고 정의하고, 분류설명서상 ‘접객시설 없이 음식을 구입하여 판매만 하는 경우 46. 도매 및 상품중개업 또는 47. 소매업에 분류’하도록 하고 있다.



즉 음식점업은 접객시설의 유무에 관계없이 고객이 주문한 음식을 사업자가 직접 조리하였는지 여부가 핵심인데, 청구인들은 단순히 갑각류를 매입하여 찌고 절단만 하여 소비자에게 제공하였으므로 상품의 본질적 성질을 변환시키지 않는 단순가공만 하였고, 조리한 것이 아니고, 음식점업으로 볼 수 없다.



부가가치세법령상 ‘조리’의 개념이 명확히 정의되고 있지는 않으나, 적어도 1차 가공의 경우에는 조리의 개념에 포함되지 않는 것이 법 취지 및 법 조항의 체계적 해석에 부합한다.



(5) 처분청이 청구인들의 제품이 부가가치세 부과대상이라고 하며 근거로 제시한 국세청 유권해석은 일관성이 없고, 잘못된 법령 해석이다.



국세청은 갑각류인 미가공식료품을 고객이 즉시 소비할 수 있는 상태로 직접 조리하여 포장하여 판매하거나 배달 판매하는 경우, 해당 갑각류를 음식용역으로 제공하는 것이므로 부가가치세가 부과된다고 판단(서면-2023-법규부가-3442, 2024.7.4.)하였다.



한편 냉동연어를 구입하여 해동하고 염장하여 훈연하고 절단하여 포장 판매하는 경우에는 단순가공식료품에 해당하지 않는다고 판단(사전-2024-법규부가-0367, 2024.6.25.)하였는데, 이는 훈제한 연어를 면세대상 미가공식료품으로 열거하고 있는 「부가가치세 시행규칙」 별표 1에 배치될 뿐만 아니라, 훈제한 연어를 다른 첨가물 없이 단순 가공하여 판매하는 경우에는 미가공식료품의 범위에 해당한다는 기존 해석(서면인터넷방문상담3팀-3132, 2007.11.16., 부가46015-553, 1993.4. 27.)과는 반대되는 것으로, 해석 오류를 범한 것이다.



국세청은 백화점으로부터 사업장을 임차한 개인사업자가 접객시설을 갖추지 아니하고 활어 및 신선한 어류를 포를 떠서 냉장진열대에 어종별로 진열해두고 소비자로 하여금 선택하여 구입 후 중량에 따라 가격을 정하여 일회용 도시락 용기에 양념류를 함께 포장하여 판매하는 경우 부가가치세가 면제된다고 회신(부가 46015-2358, 1996.11.9.)하였다.



국세청과 조세심판원은 식품제조업자가 해물탕, 매운탕 등의 재료인 생물 또는 냉동 원재료 중 먹을 수 없는 부분은 제거한 뒤 세척하여 손질하고 야채류는 껍질을 제거하고 일정 크기로 절단하여 계량하며 용기에 담고 포장한 양념소스를 별도로 첨부하여 매운탕과 찌개 등으로 끓여 먹을 수 있는 제품을 납품하였는데, 쟁점물품에 대하여 절단, 세척, 물빼기, 냉동, 염장, 포장 등 원생산물이 보유하는 본래의 성상이 변하지 아니하는 정도의 원시가공을 거친 반면 해당 물품을 익히는 등 1차가공이나 원시가공을 초과하는 가공과정을 거친 사실이 나타나지 아니하여 쟁점 매운탕은 부가가치세 면제대상(부가22601-66, 1992.6.2., 국심 2007중1874, 2007.10.9.)이라고 판단하였다.



나. 처분청 의견



(1) 한국표준산업분류상 음식점업은 접객 시설을 갖추지 않고 고객이 주문한 특정 음식물을 조리하여 즉시 소비할 수 있는 상태로 주문자에게 직접 배달(제공)하는 것도 포함된다고 규정하고 있으므로 매장 내 취식이 이루어지지 않았다고 도소매업이라고 볼 수 없으므로, 청구인들은 소매업이 아닌 음식점업을 영위한 것이다.



청구인들은 찐 대게와 찐 대게의 내장을 활용한 볶음, 가열 등의 조리로 과세대상이 명백한 볶음밥을 만들어 음료, 라면, 소스 등과 함께 제공하였으므로 단순히 포장용기에 담기 위해 절단한 정도에 그친 것이 아니고, 살코기를 그 즉시 먹을 수 있도록 추가적인 용역을 제공한 것으로 사실상 음식점업을 영위한 것이다.



청구인들은 대게를 주문한 고객에게 대게를 찌고 난 등딱지에서 내장을 분리해 볶음밥을 조리해서 채워넣는 등 상품의 본질적 성질을 변환시키는 처리활동을 하였으므로, 면세 범위를 넘어서는 가공을 하였다.



한국표준산업분류상 신선, 냉동 및 기타 수산물 소매업은 살아있는 것, 신선한 것, 냉동 및 기타 단순 가공한 수산물을 소매하는 산업활동이라고 명시하고 있다.



(2) 본사의 가맹점 관련 신문기사 및 쟁점사업장을 이용한 고객들의 후기에 따르면, 청구인들은 포장을 위한 1차 가공(단순 절단)의 정도를 넘어 고객들이 추가적인 손질을 하지 않아도 될 만큼 먹기 편하도록 손질하여 즉시 취식할 수 있는 상태로 포장 및 배달 판매하고 있는 것으로 확인되고 또한 배달 메뉴판에도 손질비를 포함하여 기재되어 있는 것이 확인된다.



갑각류의 경우 그 특성상 껍데기가 딱딱하고 뾰족하여 손질하지 않으면 먹기 어려운데, 이러한 추가 용역은 가공 단계를 거친 것이라고 볼 수 있다.



(3) 국세청은 일관되게 접객시설이 없는 배달 음식 사업자가 「부가가치세법」 제26조 제1항 제1호의 규정에 따라 부가가치세가 면제되는 갑각류와 패류인 미가공식료품을 고객이 즉시 소비할 수 있는 상태로 직접 조리하여 포장하여 판매하거나 배달 판매하는 경우 해당 갑각류와 패류 등을 음식용역으로 제공하는 것이므로 「부가가치세법」 제11조 제1항에 따라 부가가치세가 과세되는 것’이라고 해석(서면-2023-법규부가-4353, 2024.6.20., 서면-2023-법규부가-3442, 2024.7. 4.)해 왔다.



(4) 청구인들은 볶음밥을 서비스인 부수재화로 제공하였다고 하나, 볶음밥은 대게와 같이 하나의 조리된 음식 용역을 제공한 것으로 조리된 음식용역을 제공한 것으로 보인다.



청구인들은 갑각류 외에도 대게의 내장을 활용한 볶음, 가열 등의 조리로 과세 대상이 명백한 볶음밥을 만들어 음료, 라면, 소스 등과 함께 제공하였는데 구매자 후기 등으로 볶음밥을 기본 제공하는 것으로 확인되고 가격표에서도 따로 구분이 없으므로, 대게 주문시 볶음밥이 같이 구성된 것으로 보아야 한다. 즉 단순 부수재화로만 볼 수는 없고 대게와 같이 하나의 조리된 음식 용역을 제공한 것이다.



(5) 조세심판원(조심 2025중389ㆍ390, 2025.8.18.)도 청구인들과 같은 가맹점이 포장용 보온박스에 담아 판매하는 찐 갑각류 등은 단순히 손질된 찐 갑각류와 더불어 각종 소스, 내장을 활용한 볶음밥, 음료 등이 부수되는 재화의 공급으로 볼 것이 아니라, 청구인들에 의하여 편의성 및 서비스가 결합되어 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등의 범위를 벗어나 새로운 부가가치가 창출되었다 볼 수 있다고 판단하였다.





3. 심리 및 판단



가. 쟁 점



청구인들이 대게, 킹크랩 등 갑각류를 쪄서 고객에게 포장하여 판매한 것이 미가공식료품을 공급한 것으로서 「부가가치세법」 제26조 제1항 제1호에 따른 부가가치세 면제대상인지 여부



나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재



다. 사실관계 및 판단



(1) 처분청의 청구인들에 대한 이 건 부가가치세 부과처분 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.



＜표2＞ 처분청의 청구인들에 대한 부가가치세 부과처분

(단위 : 원)



(2) 청구인들의 사업자등록 내역에 따르면, 2020.4.1. 업종을 도소매/신선, 냉동 및 기타 수산물로 하여 면세사업자로 사업자등록하였고, 2022.11.24. 일반과세자로 사업자 변경하여 볶음밥을 유상으로 판매하고 부가가치세를 신고하였으며, 2023.2.9. 폐업하였다.



(3) 청구인들이 판매한 찐 갑각류가 부가가치세 면제대상이라고 주장하며 제출한 자료는 다음과 같은데, 청구인들은 아래 ＜그림1＞과 같이 별도의 접객시설이 없이 본사에서 구매한 갑각류를 수조에 보관하다가 쪄서 절단하고 음료, 소스류와 함께 포장한 후 판매하였다.



＜그림1＞ 매장 운영 현황



청구인들은 고객 요청에 따라 찐 갑각류를 다양한 형태로 아래 ＜그림2＞와 같이 절단하여 제공하였다.



＜그림2＞ 갑각류 포장 형태



청구인들은 광고업체에 비용을 지불하고 전단지 광고를 하였는데, 아래 ＜그림3＞과 같이  "손질비 무료 + 간편볶음밥재료or볶음밥 + 후식라면비법양념 + 라면(사은품) + 갓내린원두커피(사은품)”이라는 문구를 기재하였고, 고객 요청에 따라 아래 ＜그림4＞와 같이 대게 등딱지에 볶음밥을 제공하거나 그냥 내장을 포장하였으며, 고객 편의를 위하여 손질 동영상 QR 스티커를 만들어 동봉하였다..



＜그림3＞ 전단지 광고



＜그림4＞ 대게 등딱지 볶음밥 및 내장 포장



청구인들은 일반음식점에서 제공하는 찐 대게와의 차이점 및 수산시장에서 제공하는 찐 대게와의 유사성을 주장하며 아래 ＜그림5＞ㆍ＜그림6＞을 제출하였다.



＜그림5＞ 일반음식점과 차이점



＜그림6＞ 수산시장과 유사성



(4) 처분청이 청구인들이 제공한 찐 갑각류가 과세대상이라고 하며 아래 ＜그림7＞과 같이 홍보 신문기사 및 아래 ＜그림8＞과 같이 배달 플랫폼 메뉴 및 고객 후기 사진을 제출하였다.



＜그림7＞ ‘OOO’ 홍보 신문기사



＜그림8＞ 배달 플랫폼 메뉴 및 고객 후기



(5) 「부가가치세법 시행령」 제4조 제1항에 따라 심판청구 대상 과세기간 개시일 현재의 ‘한국표준산업분류’인 제10차 개정분류 해설서(통계청 고시 제2017-13호, 2017.1.13.)의 음식점업 및 소매업에 대한 해설은 다음과 같다.



＜한국표준산업분류 제10차 개정 해설서 음식점업 및 소매업 일부＞



(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인들은 손질하여 쪄서 포장 판매한 대게 등 갑각류는 단순히 1차 가공만을 거친 것이므로 미가공식료품을 면세하는 법 취지, 「부가가치세법 시행규칙」 제24조 제2항 및 관세율표 등을 종합적으로 고려하면 부가가치세 면제대상이라고 주장하나,



청구인들이 영위하는 사업이 수산물 도ㆍ소매업인지, 사실상 음식점업인지는 「부가가치세법 시행령」 제4조 사업의 구분에 따라 판단하여야 하는데, 같은 영 제4조에서는 사업의 구분을 한국표준산업분류에 따르거나, 용역을 공급하는 경우 같은 영 제3조 제1항에 따른 사업과 유사한 사업은 한국표준산업분류에도 불구하고 같은 항의 사업에 포함되는 것으로 규정하는바,



한국표준산업분류에 따라 ‘음식점업(561)’은  "접객시설을 갖추고 구내에서 직접 소비할 수 있도록 주문한 음식을 조리하여 제공하는 음식점을 운영하거나 접객시설 없이 고객이 주문한 음식을 직접 조리하여 배달ㆍ제공하는 산업활동”이라 규정하고, ‘47 소매업’의 ‘3. 타산업과 관계’에서는  "마. 직접 소비할 수 있는 상태의 음식을 조리하여 구내 소비 또는 직접 소비자를 대상으로 제공(판매)할 경우, 음식점업(561)으로 분류한다.”라고 규정함에 따라 청구인들이 포장 판매하는 찐 갑각류 등은 직접 소비할 수 있는 상태의 음식에 가까우므로 한국표준산업분류상 음식점업으로 분류될 수 있는 점, 부가가치세 마지막 거래 단계인 최종소비자들이 작성한 고객 후기 등을 감안하면 청구인들이 포장 판매하는 찐 갑각류 등은 일반적인 배달음식점에서 조리하여 제공하는 것과 특별히 구별되지 아니하며 이와 유사한 것으로 인식하기에 충분해 보이므로 「부가가치세법 시행령」 제3조 제1항 제2호의 음식점업으로 분류될 수 있는 점,



「부가가치세법 시행령」 제34조 제1항에서는 포장한 미가공식료품도 면세하는 미가공식료품 등의 범위에 포함하도록 규정하는데,  "「부가가치세법 시행령」이 정하는 포장이란 위 규정의 취지로 보아 일반소비자가 바로 식용에 공할 수 있는 정도에 이르지 아니한 단순한 운반 및 보관 등을 위하여 한 포장을 말한다고 새겨야 할 것”인바(대법원 1985.2.26. 선고 84누478 판결, 같은 뜻임), 청구인들의 사업장에서 갑각류 등을 포장 판매함에 있어 행해지는 포장은 면세 대상 미가공식료품의 범위에 포함하는 포장과 같이 단순한 운반 및 보관 등을 위한 것이라기보다는, 보온ㆍ손질 등의 부분에 있어 최종소비자별로 구매 즉시 취식에 용이하도록 편의를 도모하며 음식으로서 상품성을 제고할 목적인 것에 가까워 보이고, 이렇게 포장된 갑각류 등은 이를 구매한 최종소비자가 추가적인 조리나 이에 준하는 별도의 가공을 수반하거나 전제하지 아니하고 직접 소비할 수 있는 상태라고 하기에 무리가 없는 점, 청구인들의 사업장에서 포장용 보온박스에 담아 판매하는 찐 갑각류 등은 단순히 손질된 찐 갑각류와 더불어 각종 소스, 내장을 활용한 볶음밥, 음료 등이 부수되는 재화의 공급이라 볼 것이 아니라, 청구인들에 의하여 편의성 및 서비스가 결합되어 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등의 범위를 벗어나 새로운 부가가치가 창출되었다 볼 수 있는 점 등에 비추어, 처분청이 청구인들의 대게 등 갑각류의 포장판매 행위에 대하여 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2025중389ㆍ390(병합), 2025.8.18., 같은 뜻임).







4. 결론



이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령 등



(1) 부가가치세법



제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

1. 가공되지 아니한 식료품[식용(食用)으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다] 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것



(2) 부가가치세법 시행령



제3조(용역의 범위) ① 법 제2조 제2호에 따른 용역은 재화 외에 재산 가치가 있는 다음 각 호의 사업에 해당하는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위로 한다.

1. 건설업

2. 숙박 및 음식점업

3. 운수 및 창고업



제4조(사업의 구분) ① 재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 국가데이터처장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다.

② 용역을 공급하는 경우 제3조 제1항에 따른 사업과 유사한 사업은 한국표준산업분류에도 불구하고 같은 항의 사업에 포함되는 것으로 본다.

③ 제1항과 제2항에서 규정한 사항 외에 사업의 구분에 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.



제34조(면세하는 미가공식료품 등의 범위) ① 법 제26조 제1항 제1호에 따른 가공되지 아니한 식료품(이하 이 조에서  "미가공식료품”이라 한다)은 다음 각 호의 것으로서 가공되지 아니하거나 탈곡ㆍ정미ㆍ정맥ㆍ제분ㆍ정육ㆍ건조ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것으로 한다. 이 경우 다음 각 호에 따른 미가공식료품의 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.

9. 생선류(고래를 포함한다)

12. 제1호부터 제11호까지의 것 외에 식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물 또는 임산물

③ 법 제26조 제1항 제1호에 따른 농산물, 축산물, 수산물과 임산물은 다음 각 호의 것으로 한다.

1. 원생산물

2. 원생산물 본래의 성상(性狀)이 변하지 아니하는 정도의 원시가공을 거친 것

3. 제2호에 따른 원시가공을 하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물



(3) 부가가치세법 시행규칙



제24조(면세하는 미가공식료품의 범위) ① 영 제34조 제1항 및 제2항(영 제49조 제1항 본문에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 미가공식료품의 범위는 별표 1의 면세하는 미가공식료품 분류표에 따른다.

② 제1항에 따른 미가공식료품 분류표를 적용할 때에는 「관세법」 별표의 관세율표를 기준으로 한다.



[별표 1] 면세하는 미가공식료품 분류표(제24조 제1항 관련)



(4) 관세율표