역삼세무서장이 2025.5.12. 청구인에게 한 2024.5.13. 상속분 상속세에 대한 경기도 OOO 토지 1,012㎡ 및 같은 동 OOO 토지 833㎡의 물납허가 거부처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요



가. 청구인은 2024.5.13. 청구인의 모친 A(이하  "피상속인”이라 한다)로부터 경기도 OOO 토지 1,012㎡(이하  "쟁점토지①”이라 한다) 및 같은 동 OOO 토지 833㎡(이하  "쟁점토지②”라 하고, 쟁점토지①과 합하여  "쟁점토지들”이라 한다) 등을 상속받아 2024.12.2. 처분청에 2024.5.13. 상속분 상속세 OOO원을 신고하고, 쟁점토지들을 물납대상재산으로 하여 물납허가신청을 하였다.



나. 처분청은 쟁점토지들이 인접지와 경계없이 공유되고 있고, 실제 현황(임야 등)이 공부상 지목(전)과 다르므로, 「상속세 및 증여세법」(이하  "상증세법”이라 한다) 제73조 제1항에 따라 물납을 신청한 재산의 관리ㆍ처분이 부적당하다고 보아, 2025.5.12. 청구인에게 물납허가신청을 불허한다고 통지하였다.



다. 청구인은 이에 불복하여 2025.6.30. 심판청구를 제기하였다.





2. 청구인 주장 및 처분청 의견



가. 청구인 주장



(1) 처분청의 물납불허 통지는 신의성실원칙에 위배되는 부당한 처분이다.



(가) 처분청은 쟁점토지①은 타인이 무단 경작하고 있으므로, 청구인에게 무단경작자의 경작 포기각서를 제출할 것을 요구하였고, 청구인은 무단경작자로부터 동 각서를 수령하여 처분청에 제출하였다.



(나) 처분청은 쟁점토지들의 경계가 불분명하므로 경계측량을 요구하였고, 청구인은 지적측량을 하여 지적측량결과부를 처분청에 제출하였다.



(다) 처분청은 쟁점토지②의 공부상 지목은 ‘전’이나 실제 현황이 ‘임야’이므로 ‘임야’로 지목을 변경할 것을 요구하였고, 청구인은 OOO시청을 방문하여 담당자에게 지목변경 가능여부를 문의하였으나, OOO시청 담당자로부터  "농지의 지목변경은 농지전용허가를 득하여야 하고, 일반적으로 농지전용허가는 특별한 사유가 없는 한 허용되지 않으므로 개인이 진행하기는 어렵다”는 답변을 듣고, 이를 처분청에 통보하였다. 그 후 처분청 담당자는 현장실사 결과 쟁점토지②의 실제 현황이 공부상 지목과 동일한 ‘전’이라는 것을 확인하였고, 이를 청구인에게 불납불허 통지서를 통해 통보하였다.



(라) 청구인은 연접 필지 소유주의 축사가 침범하여 설치된 경기도 OOO 토지를 물납대상재산에서 제외하고 쟁점토지들만 물납하기로 처분청 담당자와 합의하여 2024.12.2. 물납변경신청서를 접수하였고, 처분청이 요구한 ‘경작 포기각서’ 및 ‘지적측량결과부’를 제출하는 등 납세자로서의 의무를 성실히 이행하였음에도 불구하고, 처분청은 공적 견해 표시에 반하는 처분을 하였으므로, 이는 신의성실원칙에 위배되는 부당한 처분이다.



(2) 처분청의 물납불허 통지는 조세법률주의에 위배되는 부당한 처분이다.



(가) 상속세 물납제도는 상속세 세액이 거액인 경우가 많고, 취득재산의 환가가 상당한 시간이 필요하고, 그 재산의 처분이 어려움에도 처분을 강요하다 보면 실질적인 재산가치에 따른 대가를 받지 못하는 경우가 발생할 우려가 있으므로, 국가수입을 해하지 아니하는 한도 내에서 납세의무자에게 상속세 과세대상이 된 당해 부동산 등으로 상속세를 납부할 수 있도록 한 제도로서, 그 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 세무서장은 물납의 요건이 충족될 때는 특별한 사정이 없는 한 이를 허가하여야 한다(조심 2022중1481, 2022.8.2. 참조).



(나) 처분청은 쟁점토지들의 공부상 지목이 ‘전’이나, 실제 현황은 이에 해당되지 않고, 연접 지번과의 경계가 명확하지 않다는 이유로 청구인의 물납신청을 불허하였으나, 농지가 오랫동안 농사에 사용되지 않으면, 수풀과 잡목이 우거져서 필지 간 경계가 불분명해지고 현황이 임야로 보이는 것은 당연한 현상이며, 이는 상증세법령에서 규정하고 있는 불납 불허사유에 해당하지 않는다.



부동산등기부에 토지의 면적과 그 소유권자가 기재되어 있고, 토지대장에 토지의 형태와 면적 및 개별공시가격이 구체적으로 명시되어 있는바, 농지를 장기간 사용하지 않아 ① 경계가 불분명해진다고 하더라도 해당 농지의 소유권자가 바뀔 수는 없는 것이고, ② 임야로 보인다고 하더라도 농지가 임야로 변경될 수도 없는 것이다. 즉, 쟁점 토지들은 다시 농사에 사용(경작)하기만 하면 쉽게 연접 필지들과 경계가 명확해지고, 실제 현황이 농지(전)인 점이 명확해지는 것이다.



(다) 처분청은 관리ㆍ처분상의 이유로 지적측량을 요구하였고, 이에 청구인은 청구인의 비용으로 지적측량을 하고 지적경계점(말뚝)을 설치한 뒤 그 결과물인 ‘지적측량결과부’를 제출하였다.



(3) 처분청 의견을 반박하면 다음과 같다.



(가) 처분청은 쟁점토지①과 관련하여 무단경작자의 경작 포기각서는 물납신청 전에 당연히 선행되었어야 할 절차라는 의견이나, 경작포기 각서는 사후 보정이 가능한 것으로, 물납 불허사유가 아니다.



(나) 처분청은 쟁점토지②가 청구인이 세워놓은 철문을 통과한 후 다른 상속토지를 지나서 200㎡ 이동하여야 접근이 가능한 맹지라는 의견이나, 쟁점토지②는 비록 맹지이긴 하나, 철문 및 상속토지를 지나서 접근할 필요 없이 같은 동 OOO를 지나는 농로를 통해 접근이 가능하다.



(다) 처분청은 청구인이 다른 상속재산으로 물납을 신청할 수 있었음에도 불구하고, 관리ㆍ처분이 부적당한 쟁점토지들을 물납대상재산으로 신청한 것이므로 물납을 허가할 수 없다는 의견이나, 청구인은 국세수입을 해하지 않는 한도 내에서 물납을 신청하였다. 즉, 청구인은 무리하게 높은 가격으로 감정평가 받지 않고 불리한 지형 등이 그대로 반영된 개별공시지가에 의해 물납을 신청한 것이다.



‘국세징수사무처리규정’ 제49조 제3항은  "물납신청재산이 「국유재산법」 제11호와 상증세법 시행령 제71조 및 상증세법 시행규칙 제19조의5에서 정하는 관리ㆍ처분이 적당하지 않는 재산인 경우에는 물납허가를 거부하거나 관리ㆍ처분이 가능한 다른 재산으로의 변경을 명하여야 한다”고 규정하고 있는데, 쟁점토지들은 이에 해당하지 않기에 청구인은 처분청의 물납변경 요구에 응하지 아니한 것이다.



나. 처분청 의견



(1) 쟁점토지들은 상증세법령에서 규정하고 있는 관리ㆍ처분이 부적절한 경우에 해당하므로, 물납을 불허한 처분은 적법하다.



(가) 물납신청 및 진행절차에 필요한 사항은 처분청이 판단하여 청구인에게 요청할 수 있는 것이므로, 처분청이 청구인에게 물납 절차와 관련하여 요청한 사항을 처분청이 물납을 허가할 것이라는 공적인 견해를 표시한 것으로 볼 수 없다.



(나) 청구인은 쟁점토지①에 대하여 무단경작자의 경작 포기각서 및 지적측량결과부를 제출하였음에도 물납을 거부한 처분은 신의성실원칙에 위반한다고 주장하나, 무단점유인의 경작 포기각서는 물납신청 전에 당연히 선행되었어야 할 절차에 해당하고, 쟁점토지①은 측량 이후에도 연접 필지와 경계선 구분이 모호하며, 공부상 지목(전)과 달리 현황이 임야, 구거, 법면이므로 물납을 허가할 수 없다.



(다) 쟁점토지②는 청구인이 세워놓은 철문을 통과해서 다른 상속토지를 지나서 200㎡ 이동하여야 접근이 가능한 맹지로, 이를 매수할 자가 있을지 의문이며, 처분청과 공동 현장확인을 수행한 D는 쟁점토지②가 지목상 ‘전’이나, 인접 토지는 모두 임야로 사실상 쟁점토지②도 임야에 해당하여 국유재산으로 수납하더라도 ‘전’으로서의 처분이 불가능하여 사실상 매각이 어렵다는 의견을 제시하였다.



(2) 청구인은 관리처분이 용이한 다른 상속재산으로 물납대상재산을 대체할 수 있음에도 불구하고, 관리ㆍ처분이 부적당한 쟁점토지들을 물납대상재산으로 신청한 것이다.



청구인은 쟁점토지들 이외에도 경기도 OOO에 소재한 11개의 필지를 상속받았고, 이 중 다수는 관리ㆍ처분이 용이한 토지이나, 관리ㆍ처분이 부적당한 쟁점토지들을 물납대상재산으로 신청하였다.





3. 심리 및 판단



가. 쟁점



청구인의 물납신청토지에 대한 물납허가를 거부한 처분의 당부



나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재



다. 사실관계 및 판단



(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실들이 확인된다.



(가) 처분청이 2025.5.12. 청구인에게 통지한 물납불허통지서상 물납불허사유는 아래 ＜표1＞과 같다.



＜표1＞ 처분청의 불납 불허사유

○○○



(나) 청구인이 피상속인으로부터 상속받은 상속재산의 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.



＜표2＞ 상속재산 내역

○○○



(다) 청구인이 처분청의 요청에 따라 처분청에 제출한 자료는 다음과 같다.



1) 청구인은 쟁점토지①과 관련하여 무단경작자(B)가 작성한 아래 ＜표3＞의 경작 포기각서를 처분청에 제출한 것으로 나타난다.



＜표3＞ 경작 포기각서

○○○



2) 청구인은 쟁점토지들과 관련하여 C(OOO지사)의 지적측량결과부를 처분청에 제출한 것으로 나타나며, 지적측량결과부의 주요내용은 아래 ＜표4＞와 같다.



＜표4＞ 지적측량결과부

○○○



(라) 처분청은 다음과 같은 자료를 제출하였다.



1) 처분청은 2024.11.28. D에 공동 현장확인을 요청하였고, D는 2024.12.9. 처분청에 아래 ＜표5＞의 회신 공문을 발송하였으며, 동 공문에 따르면 D는 무단경작자의 경작포기서, 측량성과도 송부 및 지목변경을 요청한 것으로 확인된다.



＜표5＞ D 공문

○○○



2) 처분청은 2025.4.9. D와 공동 현장확인을 실시하였으며, D는 아래 ＜표6＞과 같이 물납이 불가하다는 내용이 기재된 물납재산 점검표를 처분청에 제출한 것으로 나타난다.



＜표6＞ 물납재산 점검표

○○○



3) 처분청은 쟁점토지①의 항공사진과 현장사진을 아래 ＜표7＞과 같이 제출하였다.



＜표7＞ 쟁점토지①의 항공사진 및 현장사진

○○○



4) 처분청은 쟁점토지②의 진입경로와 현장사진을 아래 ＜표8＞과 같이 제출하였다.



＜표8＞ 쟁점토지②의 진입경로 및 현장사진

○○○



(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점토지들이 인접지와 경계 없이 실질적으로 공유되고 있고, 지목이 ‘전’이나 현황은 임야인 점 등을 이유로 청구인의 물납신청을 거부하였으나, 처분청이 물납 불허사유로 제시한 위 사항은 법령에서 관리ㆍ처분이 부적당한 재산으로 열거하고 있는 사유에 해당하지 않는 점, 쟁점토지들이 맹지이기는 하나, 제시된 항공사진 및 현장사진에서 전혀 접근이 불가능한 것은 아닌 것으로 보이고, 불리한 지형 등은 이미 공시지가에 반영된 것으로 보이며, 처분청도 쟁점토지들의 재산적 가치를 인정하여 상속세를 부과한 이상 처분청이 제시한 사유만으로는 쟁점토지들이 관리ㆍ처분이 부적당한 재산으로 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청의 물납신청 거부처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.





4. 결론



이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.





＜별지＞ 관련 법령 등



(1) 상속세 및 증여세법



제73조(물납) ① 납세지 관할 세무서장은 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세의무자의 신청을 받아 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납을 신청한 재산의 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

1. 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인 및 수유자가 받은 증여재산을 포함한다) 중 부동산과 유가증권(국내에 소재하는 부동산 등 대통령령으로 정하는 물납에 충당할 수 있는 재산으로 한정한다)의 가액이 해당 상속재산가액의 2분의 1을 초과할 것

2. 상속세 납부세액이 2천만원을 초과할 것

3. 상속세 납부세액이 상속재산가액 중 대통령령으로 정하는 금융재산의 가액(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산의 가액은 포함하지 아니한다)을 초과할 것

② 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위, 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우, 그 밖에 물납절차 및 물납신청에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.



(2) 상속세 및 증여세법 시행령



제70조(물납의 신청 및 허가) ⑧ 물납을 신청한 납세자는 물납이 허가되기 전에 신청한 물납재산이 제71조 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 물납신청을 철회해야 하며, 제75조 제1항 제3호 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 물납 재산 수납가액 재평가를 신청해야 한다.

⑨ 국세청장은 물납에 관한 업무의 원활한 수행을 위하여 물납의 신청ㆍ허가, 물납재산의 변경 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다.



제71조(관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납) ① 세무서장은 법 제73조 제1항에 따라 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 구분에 따른 사유로 관리ㆍ처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 않거나 관리ㆍ처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

1. 제74조 제1항 제1호에 따른 부동산의 경우 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 지상권ㆍ지역권ㆍ전세권ㆍ저당권 등 재산권이 설정된 경우

나. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

다. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

라. 가목부터 다목까지의 규정에 따른 사유와 유사한 사유로서 관리ㆍ처분이 부적당하다고 기획재정부령으로 정하는 경우



제72조(물납재산의 변경 등) ① 제71조 제1항에 따라 물납재산의 변경명령을 받은 자는 같은 조 제2항의 통보를 받은 날부터 20일이내에 상속재산 중 물납에 충당하고자 하는 다른 재산의 명세서를 첨부하여 납세지관할세무서장에게 신청하여야 한다.

② 제1항의 기간내에 동항의 규정에 의한 신청이 없는 경우에는 당해 물납의 신청은 그 효력을 상실한다.

③ 납세의무자가 국외에 주소를 둔 때에는 제1항의 기간은 3월로 한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 물납재산의 변경명령을 받은 자의 물납신청에 대한 물납허가 등에 관하여는 제70조 제3항 내지 제7항의 규정을 준용한다.

⑤ 제70조 제3항의 규정에 의한 물납허가후 동조 제5항의 규정에 의한 물납재산의 수납일까지의 기간중 관리ㆍ처분이 부적당하다고 인정되는 사유가 발견되는 때에는 다른 재산으로의 변경을 명할 수 있다. 이 경우 물납재산의 변경 등에 관하여는 제71조 및 이 조 제1항 내지 제4항의 규정을 준용한다.



(3) 상속세 및 증여세법 시행규칙



제19조의4(물납신청 철회 및 수납가액 재평가 신청) ① 물납을 신청한 납세자가 물납이 허가되기 전에 신청한 물납재산이 영 제71조 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하여 영 제70조 제8항에 따라 물납신청을 철회해야 하는 경우 별지 제13호서식에 따른 상속세 물납 철회 신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출해야 한다.

② 영 제75조 제1항 제3호 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하여 영 제70조 제8항에 따라 물납 재산 수납가액 재평가를 신청해야 하는 경우 재평가 신청 사유 발생 증명서류를 첨부하여 별지 제13호의2서식에 따른 물납 재산 재평가 신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출해야 한다.



제19조의5(관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 범위) ① 영 제71조 제1항 제1호 라목에서  "기획재정부령이 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수토지

2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산

3. 제1호 및 제2호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것



(4) 국세징수사무처리규정



제49조(물납에 관한 허가여부 검토 및 업무지휘 등) ① 세무서장(부과과장)은 부동산에 대한 물납(허가)신청서가 접수되면 즉시 신청내용(국세물납 재산명세 포함)을 전산입력하고, 물건 소재지에 현지출장하여 신청내용, 공부상 현황과 실제 현황을 비교ㆍ검토하여 물납재산점검표를 작성하는 등 관리ㆍ처분의 적정성 여부를 검토하여야 한다. 다만, 물납재산의 관리ㆍ처분의 적정성이 불확실한 경우 D에 공동현장확인을 요청하여야한다.

③ 물납신청재산이「국유재산법」제11조와「상속세 및 증여세법 시행령」제71조 및「상속세 및 증여세법 시행규칙」제19조의5에서 정하는 관리ㆍ처분이 적당하지 않은 재산인 경우에는 물납허가를 거부하거나 관리ㆍ처분이 가능한 다른 재산으로의 변경을 명하여야 한다.