-’21. 8월 도시형생활주택(5층, 10세대) 준공. 건축법상 허가받아 건설한 주택임

-’23년 과세기준일(6.1.) 현재 10세대 중 3세대가 분양되고 7세대는 미분양 상태임

-미분양세대에 전세를 놓고 전세보증금으로 대출금을 상환하면서 분양을 하고자 하는데, 미분양주택에 타인이 거주하는 경우에도 미분양주택 합산배제가 가능한지?

1. 「종합부동산세법」제8조제2항제2호에서 규정한  "제1호의 주택외에 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택”은  "분양을 목적으로 건축하였다가 분양되지 아니한 주택”을 의미하고, 같은 항 제1호에서 규정하는 「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간임대주택이나 「공공주택 특별법」에 따른 공공임대주택은 여기에 포함되지 않습니다.

2. 한편, 「종합부동산세법 시행규칙」제4조 개정(2022.7.27.)에 따라 2022년에 납세의무가 성립하는 경우부터 「건축법」 제11조에 따른 허가 대상 미분양주택에 대해서  "본인 또는 타인의 거주기간이 1년 미만일 것”요건이 폐지되었습니다.

3. 따라서,  "분양을 목적으로 건축하였다가 분양되지 아니한 주택”이 건축된 후에 주거용으로 사용된다고 하더라도, 과세기준일 현재 해당 주택이 「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간임대주택이나 「공공주택 특별법」에 따른 공공임대주택이 아닌 한 같은 법 시행령 제4조제1항제3호의 요건을 갖춘 경우 같은 법 제8조제2항제2호에 따라 합산배제 적용을 받을 수 있는 것입니다.

4. 다만, 귀 질의의 경우가  "분양 목적으로 건축하였다가 분양되지 아니한 주택”에 해당하는지 여부는 분양광고 내역 등을 객관적인 증빙에 따라 사실판단할 사항입니다.

□ 종합부동산세법 제8조【과세표준】

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

1. 「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간임대주택, 「공공주택 특별법」에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택

2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택, 「수도권정비계획법」제2조제1호에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다.

□ 종합부동산세법 시행령 제4조【합산배제 사원용주택등】

① 법 제8조제2항제2호 전단에서 " 대통령령으로 정하는 주택 " 이란 다음 각 호의 주택(이하 " 합산배제 사원용주택등 " 이라 한다)을 말한다.

3. 과세기준일 현재 사업자등록을 한 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양 주택

가. 「주택법」제15조에 따른 사업계획승인을 얻은 자

나. 「건축법」제11조에 따른 허가를 받은 자

□ 종합부동산세법 시행규칙(2022.7.27. 대통령령 제927호로 개정된 것)제4조【합산배제 미분양 주택의 범위】

영 제4조제1항제3호 각 목 외의 부분에서 " 기획재정부령이 정하는 미분양 주택 " 이란 주택을 신축하여 판매하는 자가 소유한 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 미분양 주택을 말한다.

1. 「주택법」제15조에 따른 사업계획승인을 얻은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 않은 주택

2. 「건축법」제11조에 따른 허가를 받은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 않은 주택

부칙 < 제927호, 2022.7.27>

제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다.

제2조(과세표준 합산배제 주택의 범위에 관한 적용례) 제4조제2호의 개정규정은 이 규칙 시행일이 속하는 연도에 납세의무가 성립하는 경우부터 적용한다.

□ 종합부동산세법 시행규칙(2022.7.27. 대통령령 제927호로 개정되기 전의 것)제4조【합산배제 미분양 주택의 범위】

영 제4조제1항제3호 각 목 외의 부분에서 " 기획재정부령이 정하는 미분양 주택 " 이란 주택을 신축하여 판매하는 자가 소유한 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 미분양 주택을 말한다.

1. 「주택법」제15조에 따른 사업계획승인을 얻은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 않은 주택

2. 「건축법」제11조에 따른 허가를 받은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 않은 주택. 다만, 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택은 제외한다.

가. 「주택법」제54조에 따라 공급하지 아니한 주택

나. 자기 또는 임대계약 등 권원(權原)을 불문하고 타인이 거주한 기간이 1년 이상인 주택

4. 관련 해석사례

□ 대법원2013두12546, 2013.11.14.

구 종합부동산세법 제8조 제2항 제2호의 문언 내용, 관계 규정의 체계와 형식, 입법취지 등에 비추어, 위 제2호 소정의 ‘주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택’은 ‘분양을 목적으로 건축하였다가 분양되지 아니한 주택’을 의미하고, 구 종합부동산세법 제8조 제2항 제1호가 규정하는 합산배제 임대주택이나 ‘임대를 목적으로 신축하였으나 임대의무기간 동안 임대하지 아니한 건설임대주택’ 등은 원칙적으로 여기에 포함될 수 없다고 전제한 다음, 이 사건 쟁점주택은 원고가 민간건설임대주택으로 신축하여 임대하였을 뿐이므로 위 제2호 소정의 ‘주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택’에 해당하지 아니한다고 판단하였다. 앞서 본 규정과 관련 법리 등에 비추어 살펴보면 원심의 이러한 판단은 정당하다.

□ (원심)서울고등법원2011누44893, 2013.5.3.

다. 판단

(1) 「종합부동산세법」 제8조 제2항 제2호7)의 1주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택은 그 문언상 ‘분양을 목적으로 건축하였다가 분양되지 않은 주택’ 을 의미하는 것으로 볼 수 있을 뿐，;임대를 목적으로 건축하였으나 임대되지 않은 주택"까지 포함한다고 볼 수는 없다고 할 것이다. 또한 위에서 본 바와 같은 관계 규정의 체계나 형식 및 내용을 보더라도， ▲「종합부동산세법」 제8조 제2항 제2호의 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양 주택"은 이른바 "합산배제 임대주택"， 즉 「종합부동산세법」 제8조 제2항 제1호 위 「종합부동산세법」 시행령 제3조 제1항 각 호의 요건을 충족하여 임대사업자가 과세기준일 현재 임대하거나 소유하고 있는 주택과 분리되어 규정되어 있고，「종합부동산세법」 시행령 제3조 제4항 제4호에서 임대 목적으로 건설된 건설임대주택 중 일정한 기간 내에 임대되지 않은 경우도 합산배제 임대주택의 하나로 규정하고 있다. 또한 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고， 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고， 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다. 따라서 「종합부동산세법」 제8조 제2항 자체가 납세의무자 별로 주택의 공시가격을 합산하도록 한 원칙에 대하여 합산배제의 특례를 규정하는 것으로서 엄격히 해석되어야 할 것이므로，「종합부동산세법」 제8조 제2항 제1호， 제2호의 요건을 충족하지 못하는 경우에는 제1항의 합산 원칙에 따라 주택의 공시가격을 합산하여 과세표준을 산정하여야 할 것이다.

그렇다면 「종합부동산세법」 제8조 제2항 제2호의 ‘주택건설사업자가 건축하여 소유 하고 있는 미분양주택’에는 「종합부동산세법」 제8조 제1항 제1호와 「종합부동산세법」 시행령 제3조 제1항 각 호에 의하여 정해지는 이른바 합산배제 임대주택뿐만 아니라 이에 해당하지 않는 임대주택도 포함되지 않는다고 보야야 할 것이다.

(2) 또한 「종합부동산세법」 시행규칙 제4조는 상위법령의 순차적인 위임을 받아 종합부동산세 부과 취지에 적합하지 않은 미분양주택의 요건을 정한 것으로서 2005. 1. 1. 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 기산하여 미분양 기간이 3년 이내인 경우 종합부동산세의 과세표준 합산대상에서 제외하여 미분양주택을 보유한 주택건설사업자를 지원하려는 취지의 규정으로서， 주택건설사업자가 신축한 주 택이 분양되지 않아 어쩔 수 없이 이를 보유하게 된 경우에 일정한 보유기간 내에서 종합부동산세 비과세의 혜택을 주려는 것이다. 따라서 위 규정은 조기분양전환 전에 임대주택을 소유하고 있던 원고와 같은 주택건설사업자(임대사업자)에게 적용될 수 없다 할 것이고, 원고 주장과 같이 위 규정이 적용될 수 있다고 본다면 임대의무기간을 준수하지 못한 민간건설임대주택에 관하여 경감받은 세액과 이자 상당 가산액을 추징하도록 한 「종합부동산세법」 및 같은 법 시행령 규정들은 의미가 없게 되는 불합리한 결과가 초래된다.

□ 사전-2023-법규재산-0525, 2023.1030.

귀 사전답변 신청의 경우, 「 주택법」 제15조에 따라 사업계획승인을 받아 임대를 목적으로 건설한 「 민간임대주택에 관한 특별법」 (이하  "민간임대주택법”) 제2조제2호에 따른 건설임대주택은 「 종합부동산세법」 제8조제2항제2호의 ‘주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택’에 해당하지 아니하며, 이 경우 민간임대주택법 제2조제2호에 따른 민간건설임대주택으로 2018년 3월 31일 이전에 같은 법 제5조에 따른 임대사업자등록과 사업자등록을 한 주택이 아닌 경우에는 「 종합부동산세법 시행령」 제3조제1항제1호의 합산배제 임대주택에도 해당하지 아니합니다.

□ 종합부동산세과-46, 2010.11.9.

(생략)임대를 목적으로 건설한 「임대주택법」제2조제2호에 따른 건설임대주택은 주택을 신축하여 판매하는 자가 소유하는 미분양주택에 해당하지 아니함

□ 종합부동산세과-55, 2009.3.16.

현행 종합부동산세법 시행령 제4조 제1항 제3호에 따라 주택건설업자가 건축하여 보유하는 미분양주택은 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 3년이 경과하지 아니한 경우 합산배제 대상에 해당함

신축한 미분양주택을 임대하는 경우 종합부동산세법 시행령 제3조 제1항 각호에 따른 요건을 충족하는 임대주택이 합산배제 대상임. 다만, 매도 등으로 추후 그 요건을 충족하지 못하게 되는 경우 당해 매도한 주택 및 매도한 주택으로 인해 주택수를 충족하지 못한 나머지 주택에 대하여도 경감받은 세액과 이자상당가산액을 추징하는 것임

종합부동산세법 시행령 제3조 각호에 따른 임대주택 요건을 충족하는 주택을 합산배제주택으로 추가할 수 있는 것임