은평세무서장이 2025.3.10. 청구인에게 한 2022년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요



가. 청구인은 2008.6.5. 서울특별시 은평구 OOO 소재 다가구주택(이하  "종전주택”이라 한다)을 배우자인 A와 각 2분의 1 지분을 취득하여 거주하던 중 2019.1.3. 배우자가 사망함에 따라 그 소유지분을 상속받았다.



나. 한편, 청구인은 2022.3.10. 서울특별시 은평구 OOO(이하  "신규주택”이라 한다)를 취득하고 2022.4.4. 종전주택을 OOO원에 양도한 후 2022.5.12. 2022년 귀속 양도소득세 신고 시 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하였다.



다. 처분청은 양도소득세 비과세ㆍ감면 사후관리를 점검한 결과, 청구인의 종전주택 양도가 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에서 규정하는 신규주택으로의 전입 요건을 충족하지 못한다고 보아 1세대 1주택 비과세 특례를 배제하여, 2025.3.10. 청구인에게 2022년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.



라. 청구인은 이에 불복하여 2025.5.14. 심판청구를 제기하였다.





2. 청구인 주장 및 처분청 의견



가. 청구인 주장



(1) 청구인은 종전주택 양도 당시 만 77세의 고령자이고 인공관절 수술 등으로 편리한 신규주택을 취득하는 과정에서 매도인의 요청으로 종전주택보다 잔금일을 앞당기는 이례적인 계약을 체결함으로써 25일 동안 2주택을 보유하게 되었으나, 청구인이 1주택만을 보유ㆍ거주하기 위한 목적의 거래를 하였음은 명백하다.



(가) 청구인은 종전주택의 지하 1층 및 지상 1층을 임대하고 2층에서 혼자 거주하였으나, 만 77세의 고령자로 인공관절 수술 등으로 계단을 오르내리는 등 생활하기 불편하여 2021.12.1. 14년간 보유한 종전주택을 ‘B 및 C’에게 OOO원에 매도하기로 하는 계약하였고, 그로부터 8일 후인 2021.12.9. 신규주택(아파트)으로 이주하고자 신규주택을 OOO원에 매수하는 계약을 계약하였다. 청구인은 종전주택의 매도금액으로 신규주택 매수대금을 지급할 계획이었으나, 신규주택 매도인들이 공동상속으로 취득된 지 5개월 후 상호 정산을 위해 처분하는 것이라며, 2022년 3월 초까지 매매대금 지급 완료를 요구함에 따라 청구인도 신규주택에 거주하기가 적합하여 매도인의 요구를 받아들일 수밖에 없었다. 따라서 종전주택은 중도금 지급일(2022.1.1.)과 잔금일(2022.4.4.) 간의 기간이 3개월인데 반해, 신규주택은 중도금 지급일(2022.2.28.)과 잔금일(2022.3.10.)의 간의 기간이 10일에 불과한 이례적인 계약을 체결함으로써 신규주택이 종전주택보다 잔금이 25일 먼저 지급되어 청구인은 25일 동안 2주택자가 되었다.



(나) 청구인은 신규주택의 매수대금을 마련하기 위해 부득이하게 종전주택 매수인에게 잔금 OOO원을 신규주택 잔금일(2022.3.10.) 이전으로 앞당겨 지급해 달라고 부탁하였고, 종전주택 매수인인 B이 2022.1.17. OOO원, 2022.3.10. OOO원 총 OOO원을 청구인 계좌(OOO은행 041301-04-320***)로 입금함에 따라 잔금 잔액은 OOO원이 되었는바, 당시 청구인이 종전주택 매수인으로부터 잔금을 전액 앞당겨서 받았더라면 2주택자가 되지 않고 계속하여 1주택자가 유지되어 양도소득세 과세 문제를 피할 수 있었음에도 세무 지식이 부족하여 이를 알지 못하였다. 또한, 청구인은 집을 팔면 바로 새로운 주택을 매입해야 한다는 생각만 하였고, 이를 위해 예전부터 거주하여 지인들이 많은 곳에서 거주하고 싶다는 바람만으로 신규주택을 매수한 것일 뿐, 신규주택은 북한산 기슭에 위치하고 있고 전철역과도 원거리에 소재하고 있어서 청구인의 신규주택 취득을 투기라고 볼 수도 없다.



(다) 청구인의 아들 유병일은 국세청 홈택스시스템을 통해 신규주택에 대한 양도소득세를 신고 시 홈택스 입력화면에  "종전주택 잔금일”과  "고가주택 양도차익계산” 항목만 존재할 뿐  "신규주택 취득일” 및  "임대차계약 종료일”과 같은 중요 항목을 입력하는 란이 없어서 중요한 사항임을 인지하지 못한 채, 전자신고세액공제를 적용받고 양도소득세를 신고ㆍ납부하였다. 한편, 청구인은 2023.11.25. 자식들에게 의지하지 않고 고정된 노후자금으로 생활하기 위하여 한국주택공사 중부지사에서 주택연금상담을 받고 ‘근저당방식 종신주택연금’ 가입을 준비하고 있었다.



(라) 위와 같이 종전주택 계약 내용과는 달리 신규주택은 중도금 지급일부터 잔금일까지의 기간을 ‘10일’이란 단기간으로 정하는 이례적인 계약을 체결함으로 인해 부득이하게 2주택 상태가 되었으나 그 기간이 25일에 불과하고, 청구인은 신규주택을 담보로 한 종신주택연금 가입준비와 인공관절 수술 등 건강상 이유로 보다 편리하게 생활하기 위하여 신규주택을 취득하였다. 따라서 청구인의 신규주택 취득은 부득이하게 2주택을 잠시 보유한 것일 뿐 실질적으로는 1주택자라고 봄이 합리적이다(대법원 2009.12.24. 선고 2009두13788 판결, 같은 뜻임).



(2) 청구인이 신규주택에 이사ㆍ전입한 날이 기존임차인의 임대차계약 종료일보다 4일 늦어진 이유는 입주를 위한 내부공사가 있었고, 기존임차인이 퇴거를 3일 지연하였기 때문에 청구인은 공사완료 직후 가장 빠른 날에 이사하였는바, 이는 주택거래 및 이사 과정에서 흔히 발생하는 상황으로, 사회통념상 일시적이라고 충분히 인정되는 특별한 사정이 있었다고 봄이 타당하다.



(가) 신규주택은 2008년 7월 준공된 후 14년이 경과된 노후아파트로, 청구인에게 적합한 주방, 붙박이장 설치와 도배 등 인테리어공사가 필요하였다. 이에 임차인 D의 양해를 구하고 시공업자 I(대표자 : E)가 신규주택을 방문하여 내부를 측정하였고, 2023.10.11. 견적서(공사대금 OOO원)를 수령하고 다음 날인 2023.10.12. 붙박이장 및 싱크대 등 주문 제작을 위한 공사비 OOO원 입금을 시작으로 위 공사는 2023.10.26. 완료되었으며, 하자 여부를 점검한 후 2023.10.29. 잔금 OOO원을 지급하였다. 도배시공은 2023.10.11. F에게 구두견적을 받아 120만원에 계약을 체결하고 2023.10.25. 저녁에 시공이 완료되었으며, 이후 바로 대청소를 하고 다음 날인 2023.10.26. 도배시공비를 지급하였다. 또한, 페인트 시공은 2023.10.20. H(대표자 : G)로부터 견적서(공사대금 OOO원)를 수령하고 2023.10.26. 입주 당일 시공이 이루어졌으며 하자점검 후 2023.10.30. 공사대금을 지급하였다.



(나) 신규주택 매수계약 체결 당시 동 주택에는 임차인이 거주(임대차계약기간 : 2021.10.23.~ 2023.10.22., 임대보증금 OOO원, 월임차료 OOO원)하고 있었다. 이에 따라 청구인은 서울특별시 은평구 OOO(임대인 J, 임대차계약기간 2022.2.7.~ 2024.1.7. 임대보증금OOO원, 월임차료 OOO원)로 이사하고 전입신고를 하였다. 청구인은 신규주택으로의 조속한 입주를 위하여 임대차계약 종료일(2023.10.22.)보다 2개월 앞선 2023.8.17. 임대보증금 1억원 중 10%인 OOO원을 임차인에게 반환하고 조속한 퇴거를 요청하였으며, 퇴거 시 잔여보증금 OOO원도 즉시 반환하겠다는 의사를 명확히 전달하였으나, 기존임차인이 새로운 주거지를 기한 내에 마련하지 못하고 임대차계약 종료일로부터 3일이 경과한 2023.10.25.에 이르러서야 퇴거하게 되었다.



위와 같이 청구인은 임차인의 일방적인 퇴거 지연으로 인하여 임대차계약 종료일 내 신규주택으로의 이사가 불가능하게 되었고 임차인이 계약갱신 없이 3일간 임대차계약 종료일을 일방적으로 연장하게 된 것이다. 청구인은 임차인이 퇴거한 날(2023.10.25.) 잔여 임대보증금 OOO원을 반환한 반면, 본인의 임차거주주택 임대보증금(OOO원, 2023.10.30. 임대인 J으로부터 반환받음)은 반환받지 못한 상태에서 내부공사를 완료한 직후인 2023.10.26. 오전 8시에 신규주택으로 급히 이사하고 전입신고를 완료하였다. 이는 임대차계약 종료일로부터 4일이 경과된 시점이다.



(다) 「임대차보호법」에 따라 임차인은 임대차계약 종료일까지 거주가 보장되므로 계약종료일 이전에 퇴거를 요청하고 곧바로 입주 및 전입신고를 한다는 것은 현실적으로 매우 어려운 일이다. 「주민등록법」 제16조는 전입신고를  "신거주지에 전입한 날부터 14일 이내”에 하도록 규정하고 있는데, 이는 일반적인 이사 과정에서 발생할 수 있는 내부공사, 도배, 대청소, 입주 준비 등의 사정을 감안하여 14일이라는 유예기간을 두고 있는 것으로 보인다.



(라) 위와 같이 청구인은 임차인의 퇴거지연 및 인테리어 공사 등 청구인이 통제할 수 없는 외부적 요인으로 인하여 임대차계약 종료일로부터 4일이 되는 날 신규주택으로의 전입을 완료하였고, 이는 사회통념상 일시적인 사정에 해당하는 특수한 상황으로 인정되므로, 청구인에게 일시적 1세대 2주택 비과세 특례를 적용하는 것이 타당하다(조심 2023부9792, 2024.1.18. 등 같은 뜻임).



(3) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호의 전입 규정이 삭제된 배경과 국세청 및 기획재정부의 해석, 조세심판원, 법원의 결정례 등을 종합적으로 살펴보면, 입법취지와 목적, 그리고 이사를 수반하는 주택거래의 다양한 현실 등을 고려하여 위 전입규정을 유연하게 해석하고 있음을 알 수 있다.



(가) 대법원 다수의 판례(대법원 2011.6.24. 선고 2010두2081 판결 등 참조)에 따르면 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 허용된다고 판시하고 있다.



또한, 「국세기본법」 제18조 제2항은  "세법을 해석 적용할 때는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제19조에서는  "세무공무원이 직무를 수행할 때에는 과세의 형평과 해당 세법의 목적에 비추어 일반적으로 적당하다고 인정되는 한계를 엄수하여야 한다”고 명시하고 있는바, 이러한 규정은 법률이 사회에서 발생할 수 있는 모든 사안을 미리 규정하기 어려운 현실을 전제로, 과세에 있어서 사회정의와 형평에 기반한 합리적 판단이 필요하다는 점을 분명히 하고 있는 것이다. 예컨대 ‘일시적 1세대 2주택 비과세 특례’는 1세대가 기존주택을 처분하지 못한 상태에서 새로운 주택으로 이주하는 과정에서 일시적으로 2주택을 보유하게 되는 경우를 고려한 제도로, 장기적으로는 계속 1주택만을 보유한 것으로 볼 수 있으므로, 이러한 경우는 양도소득세를 비과세하여 투기 억제, 주거 안정 및 주거이전의 자유를 보장하려는 취지이다.



따라서 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호의 전입요건 해석은 법원 판결의 취지에 따라 단순히 문언에 의존하기보다는 주택 투기목적의 유무, 이주목적에 따른 주택취득 과정에서의 불가피성, 실제 거주 사정 등을 종합적으로 고려해 입법취지에 부합하는 합목적적 해석이 필요하다고 할 것이다.



(나) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호는 신규주택의 취득일 현재 기존임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간(전입기간)을 전소유자와 임차인 간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다고 규정하고 있는바, 동 요건을 신설한 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호 본문 단서 규정은 2020.2.11. 대통령령 제30395호로 주택투기수요 억제와 주거생활안정 등을 목적으로 도입되었으나, 실제 적용 과정에서 실거주 목적의 선의의 1주택자들이 비과세 혜택을 받지 못하고 거주이전 자유, 「주택임대차보호법」, 「주민등록법」 등과도 충돌되며 실제 주거이전 사회현실과도 괴리가 있어서 민원이 다수 제기되자 결국 2022.5.31. 삭제되었다.



(4) 청구인은 신규주택 매도인의 요청으로 잔금 지급일이 종전주택보다 앞당겨지고 중도금 지급일과 잔금일 사이의 기간이 10일에 불과한 이례적인 계약구조를 취함으로 인하여 불가피하게 25일 동안 2주택을 보유하게 되었고, 계약금ㆍ중도금ㆍ잔금의 흐름 등을 종합적으로 고려해 볼 때 청구인의 주택거래는 투기목적이 아닌 실수요 목적임이 명백하므로 1주택자의 거래로 보아 1세대 1주택 비과세 특례를 적용함이 입법취지에도 부합하다 할 것이다.



또한, 청구인은 고령 및 건강상의 사유(인공관절 수술 등)로 편리한 신규주택으로의 이사가 필요한 상황이었고, 임대차계약 종료일 2개월 전부터 임차인에게 보증금 일부를 반환하고 퇴거를 요청하였으나 임차인의 3일 지연 퇴거로 인해 전입이 다소 늦어졌고, 임차인이 거주하는 중에도 인테리어 공사를 진행하였으며, 거주주택의 임차보증금을 반환받기 전임에도 불구하고 임차인의 퇴거 및 인테리어 공사 완료 직후 가장 빠른 날에 전입신고 및 실입주를 완료하였고, 신규주택을 담보로 한 종신주택연금가입을 준비하고 있었던 점 등을 종합적으로 고려하면 청구인은 실거주 목적으로 이사를 진행하는 과정에서 사회통념상 충분히 인정될 수 있는 특수한 사정이 발생한 경우라고 보아야 한다.



따라서 실질과세원칙, 조세평등주의, 기획재정부ㆍ국세청의 해석 및 조세심판원ㆍ법원의 결정례와 판례 등에 따라 이사를 위한 주택거래의 다양한 사정, 불가피성 등을 종합적으로 고려하여야 하는바, 청구인의 이 건 주택거래는 실거주 목적의 정상적 거래에 해당하므로, 1세대 1주택 비과세 특례의 입법취지 등에 비추어 단순히 전입요건의 형식적 미충족만을 이유로 비과세 특례를 배제한 이 건 처분은 부당하다.



나. 처분청 의견



(1) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세 요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하다 할 것이다(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 참조).



(가) 이 건은 엄격해석에 의한 일시적 2주택의 요건인 신규주택 기존임차인의 임대차계약 종료일인 2023.10.22.에 청구인이 실거주를 위한 이사와 전입신고를 하였는지 여부에 관한 것으로, 주민등록등본 및 임대차계약서, 청구이유서 등 해당 임차인이 본래 계약종료일에 임차를 종료하지 아니한 사실에는 이견이 없다.



(나) 청구인이 신규주택을 취득하여 1세대 2주택자가 된 2022.3.10. 당시에는 조정지역 내 종전주택을 보유한 상태에서 조정지역의 신규 주택을 취득한 일시적 2주택자가 비과세 특례를 적용받으려면 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에서 규정한 ‘신규주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사하고 「주민등록법」에 따라 전입신고를 마칠 것과 신규주택의 취득일로부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도할 것’이라는 두 가지 요건을 모두 충족하여야 했다.



(다) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호는 실거주 요건을 충족하면 비과세 특례를 적용하는 일반적인 비과세 규정과 달리 이례적으로 ‘「주민등록법」에 따라 전입신고를 마쳐야 한다’는 요건을 명문화한 규정으로, 조정지역의 일시적 2주택자에 대한 비과세 요건을 주민등록 전입 여부에 따라 분명하게 판단할 수 있도록 하였고, 그 시행 시기는 2019.12.17. 이후 조정대상지역 내 종전주택이 있는 상태에서 조정대상지역 내 주택을 취득하는 분부터 적용하는 것이므로 청구인의 경우 위 법령의 적용대상에 해당된다.



(라) 위 법령은 이사 및 전입신고 요건의 예외 사유를 명확히 규정하고 있다. 즉, ‘신규주택의 취득일 현재 기존임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전소유자와 임차인 간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다’고 규정하고 있으므로, 일시적 1세대 2주택 비과세 특례가 적용가능한 신규주택 전입기한은 그 기존임차인의 임대차계약 종료일까지이고(기획재정부 재산세제과-929, 2022.8.9.), 그 외 다른 예외 사유는 별도로 규정하고 있지 않다.



(마) 청구인의 경우, 비과세 규정 적용을 위해서는 엄격해석에 의하여 전소유자와 기존임차인 간의 임대차계약이 존재하므로, 동 임차인의 임대차계약 종료일인 2023.10.22.까지 기존임차인은 퇴거를 하고, 청구인 세대 전원이 신규주택으로 전입하여야 함에도 기존임차인의 실제 퇴거일은 2023.10.25.이고, 청구인이 신규주택으로 전입한 날은 2023.10.26.로 일시적 1세대 2주택 비과세 특례가 적용가능한 기한을 이미 경과함으로써 전입신고 요건을 충족하지 못하였다. 따라서 청구인이 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에 명문화되어 있는 전입신고 요건을 충족하지 못한 이상 1세대 1주택 비과세 특례의 적용을 부인한 이 건 처분은 적법하다.



(2) 청구인은 종전주택 양도 당시 고가주택 비과세로 양도소득세를 신고하여 2019.12.17.부터 시행된 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호를 인지하고 있었고, 이에 대한 사후 전입 요건도 충분히 인지하고 있었다고 봄이 타당하다.



(가) 청구인은 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에서 규정하는 사후 요건을 감수하고서라도 청구인이 주장하는 이례적 계약구조로 신규주택을 취득하여 2주택자가 되는 선택을 한 것이고, 이후 기한 내 이사와 전입신고를 하여야 함에도 청구인의 선택에 따라 기존임차인의 지연퇴거 및 인테리어 공사 등으로 사후 요건을 총족시키지 못하였는바, 이 건 처분은 청구인의 선택에 기인한 결과라 할 것이다.



(나) 또한, 청구인은 신규주택 취득일로부터 2년 이내에 실내 인테리어 공사를 시작하여 기존임차인의 입주퇴거일 조정 등 여러 가지 사정을 근거로 임대차계약 종료일까지의 이사는 불가능하였다고 주장하나, ‘이사’의 의미와 관련하여 기획재정부는 구「소득세법 시행령」(2022.5.31. 대통령령 제32654호로 개정되기 전의 것) 제155조 제1항 제2호 가목의 ‘세대 전원이 이사하고 「주민등록법」 제16조에 따라 전입신고를 마친 경우’의 ‘이사’란 주거의 이전을 완료하는 것(기획재정부 조세정책과-847, 2024.4.29.)으로 해석함으로써 ‘이사’의 의미를 주거 이전을 위한 준비과정을 포함하는 개념이 아니라 주거의 이전을 완료하는 것을 의미한다고 명확히 하였다.

(다) 청구인이 신규주택의 취득일로부터 2년 내에 실내공사를 시작한 것은 주거이전을 위한 준비 과정으로 주거이전의 완료를 의미하는 것이 아니며, 청구인 세대는 기한 내 「주민등록법」에 따른 전입신고를 마치지 아니하였으므로 종전주택의 비과세 요건을 충족하지 못하였다. 또한, 전소유자와 임차인 간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고,  "신규주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다”는 기재부 해석에 따라 임차인의 지연 퇴거에는 다툼의 여지가 없다.



(라) 청구인은 인정에 호소하며 비과세 적용을 주장하나, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유 없이 확대해석하거나 유추해석하여 부득이한 사유로 비과세 요건을 지키지 못한 납세자에게도 특례를 폭넓게 해석하여 조세법률주의에 반하는 주장을 인용한다면, 공평과세의 저해로 이어질 뿐만 아니라 성실 납세자가 반사적 불이익을 받는 불합리한 결과를 초래할 것이 명백하다.





3. 심리 및 판단



가. 쟁점



청구인이 신규주택으로의 전입요건을 충족하지 못한 것으로 보아 종전주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세 특례를 배제하고 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분의 당부



나. 관련 법령 등



(1) 소득세법(2021.12.08. 법률 제18578호로 개정된 것)



제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하  "양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서  "주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택



제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.



(2) 소득세법 시행령(2022.5.31. 법률 제32654호로 개정되기 전의 것)



제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서  "대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하  "조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

3. 1년 이상 거주한 주택을 기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유로 양도하는 경우



제155조【1세대 1주택의 특례】① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서  "종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서  "신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인 간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대 전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 「주민등록법」 제16조에 따라 전입신고를 마친 경우

나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우



제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

3. 재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날



(3) 소득세법 시행령(2022.5.31. 대통령령 제32654호로 개정된 것)



제155조【1세대 1주택의 특례】① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서  "종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서  "신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 신규 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우



부칙 ＜제32654호, 2022.5.31.＞



제3조【조정대상지역의 일시적 2주택 비과세 요건에 관한 적용례 등】① 제155조 제1항 제2호의 개정규정은 2022년 5월 10일 이후 종전의 주택을 양도하는 경우부터 적용한다.

② 2022년 5월 10일 전에 종전의 주택을 양도한 경우의 비과세 요건에 관하여는제155조 제1항 제2호의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.



(4) 소득세법 시행규칙(2022.3.18. 기획재정부령 제907호로 개정되기 전의 것)



제71조【1세대 1주택의 범위】③ 영 제154조 제1항 제1호 및 제3호에서  "기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유”란 세대의 구성원 중 일부(영 제154조 제1항 제1호의 경우를 말한다) 또는 세대전원(영 제154조 제1항 제3호의 경우를 말한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 다른 시(특별시, 광역시, 특별자치시 및 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조, 제72조 및 제75조의2에서 같다)ㆍ군으로 주거를 이전하는 경우(광역시지역 안에서 구지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우와 특별자치시, 「지방자치법」 제7조 제2항에 따라 설치된 도농복합형태의 시지역 및 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시 안에서 동지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우를 포함한다. 이하 이 조, 제72조 및 제75조의2에서 같다)를 말한다

1. 「초ㆍ중등교육법」에 따른 학교(초등학교 및 중학교를 제외한다) 및 「고등교육법」에 따른 학교에의 취학

2. 직장의 변경이나 전근 등 근무상의 형편

3. 1년 이상의 치료나 요양을 필요로 하는 질병의 치료 또는 요양

4. 「학교폭력예방 및 대책에 관한 법률」에 따른 학교폭력으로 인한 전학(같은 법에 따른 학교폭력대책자치위원회가 피해학생에게 전학이 필요하다고 인정하는 경우에 한한다)



제72조【1세대 1주택의 특례】⑦ 영 제155조 제1항 제2호 가목, 제8항 및 제10항 제5호에서  "기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그밖에 부득이한 사유”란 세대의 구성원 중 일부(영 제155조 제1항 제2호 가목 및 제10항 제5호의 경우를 말한다) 또는 세대전원(영 제155조 제8항의 경우를 말한다)이 제71조 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 다른 시ㆍ군으로 주거를 이전하는 경우를 말한다.



(5) 주민등록법



제16조【거주지의 이동】① 하나의 세대에 속하는 자의 전원 또는 그 일부가 거주지를 이동하면 제11조나 제12조에 따른 신고의무자가 신거주지에 전입한 날부터 14일 이내에 신거주지의 시장ㆍ군수 또는 구청장에게 전입신고를 하여야 한다.



(6) 주택임대차보호법



제3조【대항력 등】① 임대차는 그 등기가 없는 경우에도 임차인이 주택의 인도와 주민등록을 마친 때에는 그 다음 날부터 제삼자에게 대하여 효력이 생긴다. 이 경우 전입신고를 한 때에 주민등록이 된 것으로 본다.

④ 임차주택의 양수인은 임대인의 지위를 승계한 것으로 본다.



제4조【임대차기간 등】① 기간을 정하지 아니하거나 2년 미만으로 정한 임대차는 그 기간을 2년으로 본다. 다만, 임차인은 2년 미만으로 정한 기간이 유효함을 주장할 수 있다.

② 임대차기간이 끝난 경우에도 임차인이 보증금을 반환받을 때까지는 임대차관계가 존속되는 것으로 본다.



다. 사실관계 및 판단



(1) 청구인은 2022.4.4. 종전주택을 양도하고 일시적 2주택자로서 1세대 1주택 특례 적용대상자에 해당한다고 보아 2022년 귀속 양도소득세를 신고하였으나, 처분청은 청구인이 신규주택 전소유자와 임차인 간의 임대차계약 종료일까지 신규주택으로 세대 전원이 이사하지 아니하여 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하지 못한다고 보아 1세대 1주택 비과세 특례를 배제하여 이 건 양도소득세를 경정ㆍ 고지하였다.



(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.



(가) 종전주택의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구인은 그 배우자인 A와 매매를 원인으로 2008.6.5. 종전주택의 소유권을 각 2분의 1씩 취득하여 보유하다가 2019.1.3. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 배우자 소유지분 전부를 이전받은 후 2022.4.4. 매매를 원인으로 B 외 1명에게 소유권이전등기한 것으로 등재되어 있다.



(나) 종전주택의 매매계약서에 의하면, 청구인은 2021.12.1. 계약금 OOO원, 2022.1.1. 중도금 OOO원, 2022.4.4. 잔금 OOO원을 각각 지급받고 종전주택을 양도한 것으로 기재되어 있는바, 종전주택의 경우 소유권이전등기 접수일과 잔금지급일이 동일한 것으로 나타난다.



(다) 또한, 신규주택의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구인은 2022.3.10. 매매를 원인으로 K 외 1명으로부터 동 주택을 OOO원에 취득한 것으로 등기접수한 것으로 등재되어 있고, 신규주택의 매매계약서에 의하면, 청구인은 2021.12.9. 계약금 OOO원 지급 및 임대보증금 OOO원 승계, 2022.2.28. 중도금 OOO원 지급, 2022.3.10. 잔금 OOO원 지급을 각각 조건으로 하여 신규주택을 취득한 것으로 기재되어 있는바, 신규주택의 경우 소유권이전등기 접수일과 잔금지급일이 동일한 것으로 나타난다.



(라) 청구인의 종전주택 양도일 현재(2022.4.4.) 세대별 주택보유 현황은 아래 ＜표1＞과 같다.



＜표1＞ 종전주택 양도일 현재 청구인 세액의 주택보유 현황

○○○



(마) 청구인 세대는 단독 세대로, 주민등록등(초)본에 의한 전출입신고 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.



＜표2＞ 청구인 세대의 전출입신고 내역

○○○



(바) 한편, 국토교통부의 조정대상지역 지정 현황을 살펴보면 아래 ＜표3＞과 같이 신규주택 취득 당시 종전주택과 신규주택은 모두 조정대상지역 내 주택으로 확인된다.



＜표3＞ 조정대상지역 지정 현황

○○○



(사) 청구인은 신규주택의 기존임차인의 퇴거 지연 및 인테리어 공사 등 부득이한 사유로 불가피하게 전입이 지연되었다고 주장하며 다음과 같은 증빙자료 등을 제시하고 있다.



1) 청구인은 신규주택의 전소유자와 기존임차인인 D이 체결한 임대차계약서를 제시하였는데, 동 계약서에 따르면 임대차기간은 2021.10.23.부터 2023.10.22.까지로 기재되어 있다.



2) 청구인은 신규주택의 기존 임대차계약의 종료일까지 임시로 거주하기 위하여 서울특별시 은평구 녹번동 소재 다가구주택을 임차하였다며 ‘다가구주택 월세계약서’를 제시하였는데, 동 계약서에 따르면 청구인은 임대보증금을 OOO원으로 하고 월임차료를 OOO원으로 하여 2022.2.7.부터 2024.1.7.까지 위 주택을 임차한 것으로 확인된다.



3) 청구인은 신규주택의 기존 임대차계약 종료일( 2023.10.22.) 전인 2023.8.17. 기존임차인에게 전세보증금 OOO원 중 OOO원을 반환하면서 이사할 주택을 찾도록 하였고, 2023.10.25. 기존임차인이 퇴거함에 따라 잔금 OOO원을 반환하였다며 금융거래 내역 및 이체확인증을 제시하였다.



4) 또한, 청구인은 2023.10.11. 신규주택의 도배 및 인테리어 공사를 위하여 I(대표자 : E)로부터 견적서를 받고, 2023.10.12. 싱크대금 OOO원을 송금하였으며, 2023.10.20. H(대표자 : G)로부터 도배공사에 관한 견적서를 받고, 기존임차인의 양해를 얻어 실측하였다며 공사대금 지급증빙 및 견적서 등을 제시하였다.



(3) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항의 개정 내용은 다음과 같다.



(가) 대체 취득을 위한 일시적 1세대 2주택 비과세 특례를 규정한 「소득세법 시행령」 제155조 제1항은 2019.12.17. 이후 조정대상지역 내 종전주택이 있는 상태에서 조정대상지역 내 신규주택을 취득한 경우 2020.2.11. 이후 양도분부터는 신규주택 취득 후 1년 이내 전입하고 1년 이내 종전주택을 양도하여야 일시적 1세대 2주택 비과세 특례를 적용받을 수 있도록 개정되었는바, 그 내용을 정리하면 다음과 같다.



(나) 이후, 「소득세법 시행령」 제155조 제1항은 2022.5.31. 대통령령 제32654호로 신규(대체)주택으로의 전입 요건을 삭제하는 것으로 개정되었는데, 개정 전ㆍ후 조문을 비교하면 다음과 같다.



(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인의 종전주택 양도가 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에서 규정하는 신규주택으로의 전입요건을 충족하지 못한다고 보아 1세대 1주택 비과세 특례를 배제하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과하였으나, 1주택을 소유한 거주자가 대체주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되었더라도, 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것으로서 거주자에게 투기 목적이 없고 대체주택을 취득한 후 종전주택을 양도하기까지 소요된 기간이 주택거래의 현실 등에 비추어 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에는 종전주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세 특례를 적용할 수 있다 할 것인바(대법원 2014.2.27. 선고 2010두27806 판결 등, 같은 뜻임),



청구인의 경우 실제로 신규주택으로 주민등록 전입신고를 하고 심판청구일 현재 실거주하고 있는 사실로 미루어 볼 때 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것으로 투기 목적으로 신규주택을 취득하였다고 보기는 어려운 점, 청구인이 신규주택의 임대차계약 종료일 전인 2023.8.17. 기존 임차인에게 전세보증금 일부(OOO원)를 반환하면서까지 이사할 주택을 찾도록 하였음에도 임대차계약 종료일(2023.10.22.)까지 신규주택에 전입신고를 하지 못한 것은 전출입 일정이 일치하는 거래상대방을 찾기 어려운 주택거래 현실을 감안할 때 이례적이라고 보기 어렵고, 신규주택에 임대차기간이 남아 있는 경우 신규주택에 이사하고 전입신고를 할 수 없는바, 기존임차인의 퇴거가 지연되면 청구인의 전입신고도 지연될 수밖에 없으며, 기존임차인이 2023.10.25. 퇴거함에 따라 청구인이 같은 날 보증금 잔액 OOO원을 반환함으로써 임대차관계도 2023.10.25.까지 존속되었으므로 실제로 전입신고(2023.10.26.)가 늦어진 기간은 1일에 불과하여 사회통념상 일시적이라 인정할 수 있는 점, 그 밖에 청구인이 신규주택의 도배 및 인테리어 공사 등을 위하여 임대차계약 종료일 전에 신규주택을 실측하고 공사 등을 진행하고 있었던 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구인은 주거를 이전하기 위하여 대체주택으로서 신규주택을 취득하였고 동 주택에 전입하기까지 소요된 기간도 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에 해당한다 할 것이므로, 처분청이 1세대 1주택 비과세 특례를 배제하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.





4. 결론



이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.