심판청구를 기각한다.

1. 처분개요



가. 청구인은 OOO(이하  "공단”이라 한다)에 재직 중인 근로자로, 2018.8.23.∼2021.8.4. 기간 동안 스위스 제네바의 국외사무소에서 파견근무를 하였다.



나. 공단은 청구인의 해외 근무기간 동안 청구인에게 지급한 제수당(보험료, 교통비, 주거지원비 등)을 비과세소득으로 하여 원천(근로소득)세 신고를 하였고, 김천세무서장은 2024.8.27. 공단에게 원천(근로소득)세 신고누락 혐의자료에 대한 해명자료 안내문을 발송하였으며, 이에 따라 공단은 2024.10.25. 청구인에게 지급한 제수당 합계 OOO원(2019년 귀속분 OOO원, 2020년 귀속분 OOO원, 2021년 귀속분 OOO원)을 과세대상 근로소득하여 원천(근로소득)세 합계 OOO원을 수정신고ㆍ 납부 및 근로소득지급명세서를 수정ㆍ 제출하였다.



다. 청구인은 국외근무를 하면서 스위스 제네바 소재 주택을 청구인의 명의로 임차계약을 체결하여 거주하였는데, 청구인은 2025.2.6. 공단으로부터 지급받은 주택임차보조비 합계 OOO원(2019년 귀속분 OOO원, 2020년 귀속분 OOO원, 2021년 귀속분 OOO원, 이하  "쟁점주택임차보조비”라 한다)은 사택을 제공받음으로써 얻는 이익 또는 실비변상적 급여에 해당하여 비과세소득이므로 근로소득세 합계 OOO원(2019년 귀속분 OOO원, 2020년 귀속분 OOO원, 2021년 귀속분 OOO원)을 환급해 달라는 내용의 종합소득세 기한 후 신고(경정청구)를 하였으나, 처분청은 2025.3.18. 청구인에게 쟁점주택임차보조비는 「소득세법」 제12조에 따른 비과세소득으로 볼 수 없으므로 당초 공단이 수정ㆍ 제출한 근로소득지급명세서의 내용대로 종합소득세를 결정한다는 내용의 종합소득세 기한 후 신고 결정ㆍ 통지를 하였다.



라. 청구인은 이에 불복하여 2025.4.30. 이의신청을 거쳐 2025.9.18. 심판청구를 제기하였다.





2. 청구인 주장 및 처분청 의견



가. 청구인 주장



(1) 쟁점주택임차보조비는 사택제공의 이익에 해당하므로 비과세소득이다.



(가) 청구인은 공공기관의 국외 파견명령에 따라 스위스 제네바에서 근무하게 되었고, 파견 당시 현지 관행상 기관 명의로 주택 임차계약을 체결하는 것이 불가능하였다. 이에 따라 불가피하게 청구인(개인)의 명의로 주택임대차계약을 체결하였고, 주택 임차료는 전액 사용자인 공단이 부담하였다. 즉, 임차료의 실질적ㆍ 경제적 부담자는 공단이었고, 청구인은 단순히 계약 명의인에 불과하였다.



(나) 「소득세법 시행규칙」 제9조의2는 사택의 범위를  "사용자가 직접 임차하여 무상으로 제공하는 주택”으로 한정하고 있으나, 이는 일반적인 상황을 전제로 한 규정이다. 해외 파견근무와 같이 사용자 명의로 임차계약 체결 자체가 현실적으로 불가능한 경우까지 포함하여 근로소득 과세를 강제하는 것은 규정의 취지에 반하는 결과를 초래한다. 본 사안에서 공단은 청구인의 근무 여건을 보장하기 위해 불가피하게 청구인의 명의로 계약을 체결하였을 뿐, 경제적 실질은 전형적인 사택 제공과 다르지 않다.



(다) 나아가 조세법 해석에 있어서는 실질과세 원칙이 우선되어야 한다. 조세의 실질은 누가 임차료를 부담하였는가에 달려 있으며, 본 건에서 임차료 전액을 공단이 지급하고 정산한 이상, 이는 명백히 사용자 부담의 사택 제공에 해당한다. 단지 형식적으로 계약 명의가 청구인으로 되어 있다는 이유만으로 과세하는 것은 조세형평에 반하고, 해외파견 공무원 및 외교관에 대한 주거비 지원을 비과세 처리하는 사례와 비교할 때 합리성을 결여하였다.



(라) 청구인에게 제공된 주택은 실질적으로 사용자가 제공한 사택으로 보아야 하며, 이로 인한 임차료 지원은 「소득세법」상 비과세되는 복리후생적 급여에 해당한다.



(2) 쟁점주택임차보조비는 실비변상적 비용으로 비과세 적용이 가능하다.



(가) 국세청 예규(원천-696, 2009.9.18.) 등 여러 예규에 따르면, 비과세 되는 실비변상적인 성질의 급여를  "근로자가 업무와 관련하여 국내 및 해외에 출장을 갈 때 지급받는 여비로서 업무 수행상 필요하다고 인정되는 부분의 금액은 실비변상적인 성질의 급여로 비과세 되는 것임”으로 해석하고 있는데, 청구인의 파견근무는 업무 관련성이 상당히 높다. 공단은 「자동차관리법」 제68조의4의 규정에 따라 국토교통부로부터 자동차 안전기준 국제조화 전담기관으로 지정받아 스위스 제네바에 국외사무소를 운영하고 있고, 해당 국외사무소에 청구인이 공단의 직원으로 파견되었기 때문이다.



(나) 또한 쟁점주택임차보조비는 사회통념상 적절하다. 청구인이 쟁점주택임차보조비로 지원받은 매월 OOO프랑은 공단의 국외사무소 운영세칙에서 준용하고 있는 「재외공관 청사ㆍ 관저 및 직원주택임차 등에 관한 규정」에 따른 금액이다. 따라서 청구인이 지급받은 쟁점주택임차보조비는 실비변상적인 성질의 급여로 비과세 항목이다.



(다) 청구인은 공단의 직원으로 공공의 업무를 수행하기 위해 스위스 제네바로 파견갔을 뿐인데, 처분청이 쟁점주택임차보조비를 근로소득으로 보아 청구인에게 OOO원의 근로소득세를 부담하라는 것은 억울한 측면이 있다.



나. 처분청 의견



(1) 쟁점주택임차보조비의 성격은 「소득세법 시행령」 제12조에 열거된 어떠한 비과세 수당이나 금액에 해당하지 않고, 실비변상적 급여에도 해당하지 않는다. 실비변상적 급여란, 회사의 업무수행을 위하여 근로자가 해당 회사의  "해외출장비 지급기준”에 따라 지급받는 출장비로써 출장목적, 출장지, 출장기간 등을 감안하여 실지 소요되는 비용을 충당할 정도의 범위 내에서 지급하는 경우로, 국외 파견된 청구인에게 지급된 쟁점주택임차보조비가 이에 해당한다고 볼 수 없다.



(2) 쟁점주택임차보조비를 「소득세법 시행규칙」 제9조의2에서 정한 사택을 제공받음으로써 얻는 이익으로 보더라도, 이 때 사택에는 사용자가 직접 임차하여 종업원 등에게 무상으로 제공(해외에 소재하는 주택도 포함)하는 것으로써, 해외 파견 종업원에게 주택임차료를 지원하는 경우에는 근로소득에서 제외되는 사택에 포함되지 않아 종업원의 근로소득에 해당되는 것이고, 국세청 자문례(서면-2023-원천-0791, 2024.3.4.)에 따르면, 공단에서 해외 파견직원에게 사택을 제공하면서 파견직원 명의로 임대차계약을 체결하고, 공단 명의로 주택임차료를 지급하는 경우 해당 주택은 「소득세법 시행규칙」 제9조의2에서 규정한 사택의 범위에 해당하지 않으며, 공단이 지급한 주택임차료 상당액은 「소득세법 시행령」 제38조 제1항 제6호에 따라 근로소득에 해당한다고 하였다.



(3) 청구인이 제출한 국외사무소 운영세칙에 따르면, 쟁점주택임차보조비는 직급별ㆍ 국가별 기준에 따라 ‘지급’되는 것으로, 근로조건의 내용을 이루면서 규칙적으로 지급되는 과세대상 근로소득에 해당한다고 할 것이고, 공단은 청구인에게 지급한 쟁점주택임차보조비가 근로소득에 해당한다고 보아, 2024.10.25. 당초 근로소득지급명세서에 대해 쟁점주택임차보조비를 총급여에 합산하여 수정신고를 한 사실이 있다.



(4) 위 내용을 종합하여 볼 때, 쟁점주택임차보조비는 사택의 범위에 포함되지 않는 주택의 임차료에 해당하고, 실비변상적 급여의 범위에도 해당하지 아니하므로 당초 처분은 정당하다.





3. 심리 및 판단

가. 쟁점



쟁점주택임차보조비가 사택을 제공받음으로써 얻는 이익 또는 실비변상적 성질의 급여에 해당하여 근로소득세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부



나. 관련 법령 등



(1) 소득세법



제12조(비과세소득) 다음 각 호의 소득에 대해서는 소득세를 과세하지 아니한다.

3. 근로소득과 퇴직소득 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득

자. 대통령령으로 정하는 실비변상적(實費辨償的) 성질의 급여

차. 외국정부(외국의 지방자치단체와 연방국가인 외국의 지방정부를 포함한다. 이하 같다) 또는 대통령령으로 정하는 국제기관에서 근무하는 사람으로서 대통령령으로 정하는 사람이 받는 급여. 다만, 그 외국정부가 그 나라에서 근무하는 우리나라 공무원의 급여에 대하여 소득세를 과세하지 아니하는 경우만 해당한다.

거. 국외 또는 「남북교류협력에 관한 법률」에 따른 북한지역에서 근로를 제공하고 받는 대통령령으로 정하는 급여

저. 대통령령으로 정하는 복리후생적 성질의 급여



제20조(근로소득) ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여

2. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득

3. 「법인세법」에 따라 상여로 처분된 금액

② 근로소득금액은 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액(비과세소득의 금액은 제외하며, 이하  "총급여액”이라 한다)에서 제47조에 따른 근로소득공제를 적용한 금액으로 한다.

③ 근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.



(2) 소득세법 시행령



제12조(실비변상적 급여의 범위) 법 제12조 제3호 자목에서  "대통령령으로 정하는 실비변상적(實費辨償的) 성질의 급여”란 다음 각 호의 것을 말한다.

3. 일직료ㆍ숙직료 또는 여비로서 실비변상 정도의 금액(종업원이 소유하거나 본인 명의로 임차한 차량을 종업원이 직접 운전하여 사용자의 업무수행에 이용하고 시내출장 등에 소요된 실제 여비를 받는 대신에 그 소요경비를 해당 사업체의 규칙 등으로 정하여진 지급기준에 따라 받는 금액 중 월 20만원 이내의 금액을 포함한다)



제16조(국외근로자의 비과세급여의 범위) ① 법 제12조 제3호 거목에서  "대통령령으로 정하는 급여”란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 국외 또는 「남북교류협력에 관한 법률」에 따른 북한지역(이하 이 조에서  "국외등”이라 한다)에서 근로를 제공(원양어업 선박 또는 국외등을 항행하는 선박이나 항공기에서 근로를 제공하는 것을 포함한다)하고 받는 보수 중 월 100만원[원양어업 선박, 국외등을 항행하는 선박 또는 국외등의 건설현장 등에서 근로(설계 및 감리 업무를 포함한다)를 제공하고 받는 보수의 경우에는 월 500만원] 이내의 금액

2. 공무원(「외무공무원법」 제32조에 따른 재외공관 행정직원과 이와 유사한 업무를 수행하는 사람으로서 기획재정부장관이 정하여 고시하는 사람을 포함한다), 「대한무역투자진흥공사법」에 따른 대한무역투자진흥공사, 「한국관광공사법」에 따른 한국관광공사, 「한국국제협력단법」에 따른 한국국제협력단, 「한국국제보건의료재단법」에 따른 한국국제보건의료재단, 「한국산업인력공단법」에 따른 한국산업인력공단 및 「중소기업진흥에 관한 법률」에 따른 중소벤처기업진흥공단의 종사자가 국외등에서 근무하고 받는 수당 중 해당 근로자가 국내에서 근무할 경우에 지급받을 금액 상당액을 초과하여 받는 금액 중 실비변상적 성격의 급여로서 외교부장관이 기획재정부장관과 협의하여 고시하는 금액

② 제1항의 규정에 의한 급여에는 그 근로의 대가를 국내에서 받는 경우를 포함한다.

④ 제1항 제1호에 따른 원양어업선박, 국외등의 건설현장 등과 제3항에 따른 승무원의 범위는 기획재정부령으로 정한다.



제17조의4(복리후생적 급여의 범위) 법 제12조 제3호 저목에서  "대통령령으로 정하는 복리후생적 성질의 급여”란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사람이 기획재정부령으로 정하는 사택을 제공받음으로써 얻는 이익

가. 주주 또는 출자자가 아닌 임원

나. 기획재정부령으로 정하는 소액주주인 임원

다. 임원이 아닌 종업원(비영리법인 또는 개인의 종업원을 포함한다)

라. 국가 또는 지방자치단체로부터 근로소득을 지급받는 사람



제38조(근로소득의 범위) ① 법 제20조에 따른 근로소득에는 다음 각 호의 소득이 포함되는 것으로 한다.

5. 급식수당ㆍ주택수당ㆍ피복수당 기타 이와 유사한 성질의 급여

6. 주택을 제공받음으로써 얻는 이익

7. 종업원이 주택(주택에 부수된 토지를 포함한다)의 구입ㆍ임차에 소요되는 자금을 저리 또는 무상으로 대여받음으로써 얻는 이익

10. 여비의 명목으로 받는 연액 또는 월액의 급여

11. 벽지수당ㆍ해외근무수당 기타 이와 유사한 성질의 급여

12. 종업원이 계약자이거나 종업원 또는 그 배우자 및 그 밖의 가족을 수익자로 하는 보험ㆍ신탁 또는 공제와 관련하여 사용자가 부담하는 보험료ㆍ신탁부금 또는 공제부금



(3) 소득세법 시행규칙



제9조의2(사택의 범위 등) ① 영 제17조의4 제1호 각 목 외의 부분에서  "기획재정부령으로 정하는 사택”이란 사용자가 소유하고 있는 주택을 같은 호 각 목에 따른 종업원 및 임원(이하 이 조에서  "종업원등”이라 한다)에게 무상 또는 저가로 제공하거나, 사용자가 직접 임차하여 종업원 등에게 무상으로 제공하는 주택을 말한다.

② 제1항을 적용할 때 사용자가 임차주택을 사택으로 제공하는 경우 임대차기간 중에 종업원 등이 전근ㆍ퇴직 또는 이사하는 때에는 다른 종업원 등이 해당 주택에 입주하는 경우에 한정하여 이를 사택으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그렇지 않다.

1. 입주한 종업원등이 전근ㆍ퇴직 또는 이사한 후 해당 사업장의 종업원등 중에서 입주희망자가 없는 경우

2. 해당 임차주택의 계약 잔여기간이 1년 이하인 경우로서 주택임대인이 주택임대차계약의 갱신을 거부하는 경우



(4) 소득세법 시행령 제16조 제1항 제2호의 국외근로자의 비과세급여의 범위 및 금액(2019.6.12. 외교부고시 제2019-3호로 일부 개정된 것]



가. 공무원(재외공관 행정직원 포함)



ㅇ 재외공관에 근무하는 공무원, 공무원수당 등에 관한 규정 제4조 및 지방공무원수당 등에 관한 규정 제3조에 정한 국외파견공무원이 외무공무원법 제21조, 공무원수당 등에 관한 규정, 지방공무원수당 등에 관한 규정에 근거해 국외 등에서 근무하고 받는 수당의 전액. 다만, 공무원수당 등에 관한 규정 제14조 및 별표11의 제4호 가목의 가) 및 나)표에 규정된 재외근무수당 및 지방공무원에게 지급되는 이에 준하는 수당의 경우 그 지급액에 75%를 곱한 금액



ㅇ 「외무공무원법」 제32조에 따른 재외공관 행정직원이 재외공관 행정직원 규정에 근거해 국외 등에서 근무하고 재외공관별 주거보조비 상한액 범위 내에서 받는 주거보조비, 특수지 근무수당, 의료보험료 및 실의료비 전액



나. 대한무역투자진흥공사, 한국관광공사, 한국국제협력단, 한국국제보건의료재단



ㅇ 각 기관의 종사자가 사규에 근거해 국외 등에서 근무하고 받는 수당의 전액. 다만, 공무원수당 등에 관한 규정 제14조 및 별표11의 제4호 가목의 가) 및 나)표에 규정된 재외근무수당에 해당되는 각 기관 수당 지급액의 경우 그 지급액에 75%를 곱한 금액



부 칙 ＜제2019-3호, 2019.6.12.＞

이 고시는 2019.1.1.부터 적용한다.



다. 사실관계 및 판단



(1) 처분청과 청구인이 제출한 쟁점주택임차보조비 지급내역 등 심리자료를 보면, 다음과 같은 사실이 나타난다.



(가) 청구인은 공단에 근무하면서 2018.8.23.~ 2021.8.4.(당초 파견기간은 2년이었으나, 2020.8.4. 1년 연장됨) 기간 동안 스위스 제네바 소재 국외사무소(안전기준국제화센터)에 파견되어 근무하도록 인사발령을 받은 사실이 나타나는바, 관련 인사발령 공문 내용은 아래 ＜표1＞과 같다.



＜표1＞ 청구인에 대한 파견근무 공문

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(나) 청구인은 제네바 현지 사정에 따라 공단 명의로 주택임대차계약을 체결할 수 없었고, 이러한 부득이한 사정에 의하여 청구인 명의로 주택임대차계약을 체결한 것으로 주장하며, 제네바 현지기관(OOO)과 연락한 이메일을 제시하였는바, 세부내용은 아래 ＜표2＞와 같다.



＜표2＞ 주택임대관련 이메일 송수신내용

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(다) 공단의 국외사무소 운영세칙 내용을 보면, 아래 ＜표3＞과 같이 현지 근무자에게 주택 임차보조비를 지급할 수 있는 것으로 규정하고 있는데, 청구인이 체결한 주택임대차계약 내용은 아래 ＜표3＞과 같고, 공단이 청구인에게 지급한 쟁점주택임차보조비 지급내용은 아래 ＜표4＞와 같으며, 공단의 국외사무소 운영세칙 세부내용은 아래 ＜표5＞와 같다.



＜표3＞ 청구인의 주택임대차계약 체결내용 일부

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＜표4＞ 쟁점주택임차보조비 지급내용

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＜표5＞ 공단의 국외사무소 운영세칙 일부

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(2) 공단은 당초 청구인에게 지급한 급여 외 해외근무에 따른 제수당에 관하여 비과세로 원천(근로소득)세 신고를 하였다가, 2024.10.25. 과세대상으로 하여 수정신고(대상기간 : 2019~ 2021년, 추가납부세액 OOO원)를 하였고, 청구인은 이에 대하여 2025.2.6. 쟁점주택임차보조비가 비과세소득이라는 취지로 종합소득세 기한 후 신고(경정청구)를 한 것으로 나타나는바, 세부내용은 아래 ＜표6＞과 같다.



＜표6＞ 공단의 원천세 수정신고 내용 및 청구인의 경정청구 내용

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(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「소득세법」 제20조에서 주택수당, 주택을 제공받음으로써 얻는 이익, 종업원이 주택(주택에 부수된 토지를 포함한다)의 구입ㆍ임차에 소요되는 자금을 저리 또는 무상으로 대여받음으로써 얻는 이익을 과세대상 근로소득으로 규정하고 있는 반면, 「소득세법」 제12조 제3호에서는 비과세되는 근로소득으로 대통령령으로 정하는 실비변상적(實費辨償的) 성질의 급여, 국외에서 근로를 제공하고 받는 대통령령으로 정하는 급여, 대통령령으로 정하는 복리후생적 성질의 급여(사택을 제공받음으로써 얻는 이익)를 규정하고 있다.



청구인은 쟁점주택임차보조비가 스위스 제네바 현지의 사정에 따라 공단이 주택임대차계약을 체결할 수 없어 청구인의 명의로 임대차계약을 체결하여 지급한 것(그 실질은 공단이 지급할 비용을 청구인의 명의로 지급하도록 하고 청구인에게 보전해 준 금액)이므로 소득세가 비과세되는 실비변상적 급여 또는 사택 제공의 이익에 해당한다고 주장하나, 청구인이 공단으로부터 지급받은 쟁점주택임차보조비는 「소득세법 시행령」 제12조에서 규정하고 있는 실비변상 정도의 금액으로서 일직료ㆍ숙직료 또는 여비 등과는 지급 형태 또는 그 성격이 달라 관련 규정의 적용대상으로 보기는 어려운 점, 「소득세법 시행령」 제17조의4는 사용자가 소유하고 있는 주택을 종업원 등에게 무상 또는 저가로 제공하거나, 사용자가 직접 임차하여 종업원 등에게 무상으로 제공하는 주택(해외에 소재하는 주택을 포함)에 대하여는 사택을 제공받음으로써 얻는 이익으로서 비과세소득으로 규정하고 있으나, 청구인의 이 건 제네바 소재 임차주택은 청구인이 직접 임대차계약을 체결한 주택으로서 해당 주택을 사택이라 하기 어렵고, 청구인이 지급받았거나 공단이 주택의 임대인에게 직접 지급한 쟁점주택임차보조비는 「소득세법」 제20조에서 과세대상 근로소득 규정하고 있는 주택수당 또는 주택을 제공받음으로써 얻는 이익에 해당하는 것으로 보는 것이 합리적인 점, 한편, 국외에서 근로를 제공하고 받는 급여(월 100만원 이내의 금액을 제외)로서 공무원, 「대한무역투자진흥공사법」에 따른 대한무역투자진흥공사, 「한국관광공사법」에 따른 한국관광공사, 「한국국제협력단법」에 따른 한국국제협력단, 「한국국제보건의료재단법」에 따른 한국국제보건의료재단, 「한국산업인력공단법」에 따른 한국산업인력공단 및 「중소기업진흥에 관한 법률」에 따른 중소벤처기업진흥공단의 종사자가 국외 등에서 근무하고 받는 수당 중 해당 근로자가 국내에서 근무할 경우에 지급받을 금액 상당액을 초과하여 받는 금액 중 실비변상적 성격의 급여로서 각 기관의 종사자가 사규에 근거해 국외 등에서 근무하고 받는 수당은 비과세소득에 해당하나 청구인이 근무하고 있는 공단은 이에 해당하지 아니하는 점 등에 비추어, 위와 같은 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.





4. 결론



이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.