심판청구를 기각한다.

1. 처분 개요



가. 청구인은 2001.6.1. 경기도 구리시 OOO소재 4층 건물(이하  "쟁점주택”이라 한다)을 취득하고 2014.2.26. 배우자 a에게 지분 5%를 증여하였으며, 2021.11.30. 청구인 소유 쟁점주택 지분 95%를 조합원입주권(상가) 상태로 OOO원에 양도하고, 2022.1.30. 1세대1주택 고가주택 비과세를 적용하여 양도차익 중 OOO원 초과분에 대하여 양도소득세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.



나. 처분청은 2024.9.6.～2024.9.25. 기간 동안 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점주택 1층 및 4층이 주거용으로 사용된 것으로 보아 쟁점주택이 다가구주택에 해당하지 않는 것으로 판단하고, 2024.10.4. 청구인에게 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고 다세대주택에 양도소득세를 중과하는 내용의 세무조사 결과통지를 하여 2024.11.6. 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다. 이후 처분청은 쟁점주택이 2020.6.3. 관리처분계획인가를 받아 조합원입주권 상태라는 사실을 반영하여 2024.12.16. 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정감하였다.



다. 청구인은 이에 불복하여 2025.3.2. 이의신청을 제기하였고, 처분청은 2025.3.28. 쟁점주택 중 청구인이 거주한 부분에 대해서는 1세대1주택으로 보아 OOO원을 경정감하였으며, 2025.4.21. 이의신청은 기각되었다.



라. 청구인은 이에 불복하여 2025.7.3. 심판청구를 제기하였다.





2. 청구인 주장 및 처분청 의견



가. 청구인 주장



쟁점주택 4층은 주택의 외형을 갖추지 못했을 뿐만 아니라 양도일 기준 실제로도 주거용으로 사용하지 않아 주택에 해당하지 않으므로, 쟁점주택은 다세대가구가 아닌 다가구주택에 해당한다.



쟁점주택 4층은 옥탑방으로 화장실 외에는 취사용 급배수시설, 샤워시설, 주방시설 등 주거용으로 사용하기 위한 시설이 설치되어 있지 않고, 쟁점주택 외부에서 건물 내부의 계단을 거쳐 4층 옥탑 방문으로 바로 연결되는 구조로 다른 세대나 외부와 구분할 수 있는 별도의 출입문이 없어 독립된 세대로 주거생활을 할 수 없는 구조이다.



청구인은 쟁점주택 4층을 과거 주택으로 임대하였으나 이는 양도일 기준 최소 7개월 전까지이고, 양도일 당시인 2021.11.30.에는 쟁점주택은 재개발로 인해 대부분 세입자들이 이주하여 쟁점주택 4층도 공실이었다.



쟁점주택 4층은 2021.5.10. 도시가스가 폐지되었으며, 그 이후 짐을 보관하는 창고로 사용되었던 적이 있으나 건물 멸실일인 2025.2.13.까지 3년 9개월 동안 주택으로 사용된 적이 없다.



이와 같이 양도일 현재 용도가 불분명한 경우 공부상의 용도를 기준으로 판단하여야 한다는 것이 대법원(대법원 2018.5.15. 선고 2018두36745 판결)과 조세심판원(조심 2024전160, 2024.4.29.)의 일치된 입장이며, 쟁점주택 4층은 공부상 사무실 용도이므로 주택수에서 제외되어야 한다.



나. 처분청 의견



(1) 청구인은 양도일(2021.11.30.) 기준 다가구주택을 보유하고 있다고 보아 1세대1주택 고가주택 비과세를 적용하여 양도차익 중 OOO원 초과분에 대해서만 양도소득세를 신고ㆍ납부하였으나, 2024.9.6.～2024.9.25. 기간 동안 세무조사 결과 쟁점주택 1층과 4층을 주거용으로 사용한 것으로 확인하여 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고 양도소득세를 부과한 것이다.



쟁점주택 1층은 101호와 102호로 구성되어 있으며, 청구인은 101호는 상가로 임대하였으나 102호는 주택으로 임대하여 월세를 수령하였고, 국세통합시스템상 전입ㆍ전출 이력도 확인된다.



쟁점주택 4층은 402호와 402호로 구성되어 있으며, 청구인 및 배우자 계좌로 월세 수령 내역 및 국세통합시스템상 2001.1.1.～2023.10.16. 전입ㆍ전출 이력이 확인되고 유선상 임차인들로부터 거주 사실을 확인하였다.



(2) 청구인은 쟁점주택 4층 옥탑을 양도일에도 계속하여 주거용으로 임대하였다.



청구인이 제출한 자료에 따르면 2021.5.10.부터 도시가스가 폐쇄되었으나, 도시가스 사용이 주거생활의 필수불가결한 요소는 아니고, 402호 임차인(b)은 도시가스 폐쇄일 이후에도 계속하여 2021.10.28.까지 월세 또는 관리비 상당액을 납부하였다.



(3) 청구인은 비과세 해당 여부는 양도일인 2021.11.30.을 기준으로 판단해야 한다고 주장하나, 쟁점주택은 조합원입주권 상태로 양도되었으므로 1세대1주택 비과세 해당 여부는 관리처분계획 인가일(2020.6.3.) 기준으로 판단해야 하며, 청구인은 관리처분계획에 따라 조합원입주권을 2개 분양받았으므로 1세대1주택에 해당하지 않는다.





3. 심리 및 판단



가. 쟁 점



쟁점주택 4층은 양도일 기준 주택이 아니므로 쟁점주택이 다가구주택에 해당하여 1세대1주택 고가주택 비과세를 적용해야 한다는 청구주장의 당부



나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재



다. 사실관계 및 판단



(1) 이 건 양도소득세 신고 및 경정ㆍ고지 내역은 아래 ＜표1＞과 같으며, 청구인은 2022.1.30. 전체 양도차익 중 9억원을 초과하는 부분에 대해서만 과세하는 것으로 계산하여 양도소득세 OOO원을 신고ㆍ납부하였으며, 처분청은 세무조사 결과 2024.11.6. 다세대주택으로 중과하여 OOO원을 경정ㆍ고지하였다가, 2024.12.16. 조합원입주권(상가)으로 보아 OOO원을 경정감하였으며, 2025.3.28. 관리처분계획 인가일 당시 쟁점주택 중 청구인이 거주한 주택부분에 대해서는 비과세하는 것으로 OOO원을 경정감하여 최종적으로 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.



＜표1＞ 양도소득세 신고 및 경정ㆍ고지 내역

(단위 : 원)



(2) 쟁점주택의 등기부등본(＜그림1＞) 및 건축물대장(＜그림2＞)에 의하면, 청구인은 2001.6.1. 쟁점주택을 취득하고 2014.2.26. 배우자 a에게 지분 5%를 증여하였으며, 2021.11.30. 청구인 소유 쟁점주택 지분 95%를 조합원입주권(상가) 상태로 OOO원에 양도하였고, 2025.2.13. 멸실되었다. 건축물 현황에 1층은 주택 1가구로, 4층은 제2종근린생활시설(사무소)로 기재되어 있다.



(＜그림＞ 삽입을 위한 여백)



＜그림1＞ 쟁점주택 등기부등본(일부 발췌)



＜그림2＞ 쟁점주택 건축물대장(일부 발췌)



(3) 쟁점주택의 관리처분계획 인가 관련 내용을 보면, 아래 ＜그림3ㆍ4＞와 같이 주택재개발정비사업에 포함되어 2020.6.3. 관리처분계획 인가되었으며, 청구인은 상가 면적 80㎡ 및 주택 면적 59㎡의 분양입주권을 총 2개 분양받은 것으로 나타난다.



＜그림3＞ 관리처분계획 인가 공문



＜그림4＞ 관리처분계획 내역서



(4) 쟁점주택 1층 및 4층의 임차인 거주이력 관련 내용은 다음과 같다.



(가) 국세통합시스템에서 조회되는 양도일(2021.11.30.) 기준 거주이력은 아래 ＜표2＞와 같으며, 쟁점주택 1층 102호와 4층 401호 및 402호에 임차인이 거주한 것으로 나타난다.



＜표2＞ 쟁점주택 호수별 주거이력(2021.11.30. 기준 )



(나) 청구인과 배우자는 아래 ＜표3＞과 같이 102호 임차인 c, 401호 임차인 d, 402호 임차인 b로부터 2021년에 월세 또는 관리비를 수령하고, c에게는 2021.6.15., d에게는 2021.5.11., b에게는 2021.6.23. 보증금을 반환하였다.



＜표3＞ 2021년 계좌이체 내역

(단위 : 원)



(다) 쟁점주택의 층별 면적 및 용도는 아래 ＜표4＞와 같으며, 4층이 주택인지 여부에 대하여 청구인은 사무실이라고 주장하고 있는 반면 처분청은 임차인이 거주하였던 주택이라는 의견이다.



＜표4＞ 쟁점주택 면적 및 용도

(단위 : ㎡)



(5) 청구인이 쟁점주택 4층이 양도일(2021.11.30.) 기준 공실이었음을 주장하며 제출한 자료에 의하면, 쟁점주택 4층 401호 및 402호는 아래 ＜그림5＞와 같이 2021.5.10. 도시가스 요금이 완납되고 계량기를 철거하여 폐지한 것으로 나타난다.



＜그림5＞ 도시가스 요금 완납 및 폐지 증명서



쟁점주택은 2023년 11월 기준 아래 ＜그림6＞과 같이 철거를 위해 준비 중인 것으로 나타난다.



＜그림6＞ 쟁점주택 사진(2023년 11월 기준)



(6) 처분청은 쟁점주택 1층과 4층에 주거용으로 사용되었다고 의견을 제시하며 아래 ＜그림7＞과 같이 조사과정에서 확보한 102호 임차인 c의 확인서를 제출하였고, 401호 임차인 d 및 402호 임차인 b는 유선 통화하여 거주사실을 확인하였다는 내용이 기재된 이의신청 결정문을 제출하였다.



＜그림7＞ 102호 임차인 c 확인서(2024.8.24.)



(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택 4층은 주택의 외형을 갖추지 못하고 양도일 현재 주거용으로 사용하지 않아 주택에 해당하지 아니하므로 쟁점주택은 다가구주택에 해당한다고 주장하나,



「소득세법」 제89조 제2항 제4호는 조합원입주권을 1개 보유한 1세대[2006년 1월 1일 이후 「도시 및 주거환경정비법」에 의한 관리처분계획의 인가를 받고 같은 법 제48조에 따른 관리처분계획의 인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 「소득세법 시행령」 제154조 제1항에 해당하는 기존주택을 소유한 세대에 한한다]가 양도일 현재 다른 주택이 없이 당해 조합원입주권을 양도하여 발생하는 소득을 비과세소득으로 규정하고 있는바,



청구인은 관리처분계획의 인가일(2020.6.3.) 현재 기존주택인 쟁점주택을 보유하고 있어 「소득세법 시행령」 제154조 제1항에 따른 1세대1주택에 해당하는지를 보면, 쟁점주택의 건축물대장 및 등기부등본에 의하면, 쟁점주택은 철근콘크리트조 지하1층~ 지상4층 건물로 1층은 주택과 상가건물, 2~ 3층은 주택, 4층은 사무소로 기재되어 있는 반면, 국세통합시스템상에는 쟁점주택 4층에서 4명의 임차인이 2010.4.8.~ 2023.10.16.까지 전입하여 전출한 이력이 확인되는 점, 청구인과 배우자가 4층 임차인으로부터 2021년까지 월세와 관리비를 수령하고 보증금을 반환한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 쟁점주택 4층은 공부상 기재사항과 달리 주거목적으로 사용된 것으로 보이므로 관리처분계획의 인가일 현재 쟁점주택을 1세대1주택인 다가구주택(단독주택)으로 보기는 어렵다 할 것이다.



따라서, 처분청이 쟁점주택을 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.





4. 결론



이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령 등



(1) 소득세법(2021.8.10. 법률 제18370호로 일부개정된 것, 시행 2021.11.11.)



제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. " 주택" 이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.

9. " 조합원입주권" 이란 「도시 및 주거환경정비법」 제74조에 따른 관리처분계획의 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말한다. 이 경우 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다.



제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 " 양도소득세" 라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서  "주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생화는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

4. 조합원입주권을 1개 보유한 1세대[「도시 및 주거환경정비법」 제74조에 따른 관리처분계획의 인가일 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조에 따른 사업시행계획인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 제3호가목에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대]가 다음 각 목의 어느 하나의 요건을 충족하여 양도하는 경우 해당 조합원입주권을 양도하여 발생하는 소득. 다만, 해당 조합원입주권의 양도 당시 해당 조합원입주권의 가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 경우에는 양도소득세를 과세한다.

가. 양도일 현재 다른 주택을 보유하지 아니할 것

나. 양도일 현재 1조합원입주권 외에 1주택을 보유한 경우(분양권을 보유하지 아니하는 경우로 한정한다)로서 해당 1주택을 취득한 날부터 3년 이내에 해당 조합원입주권을 양도할 것(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)

② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권 또는 분양권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 소규모재건축사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.



(2) 소득세법 시행령(2021.5.4. 대통령령 제31659호로 일부개정된 것, 시행 2021.7.1.)



제152조의4(주택의 범위) 법 제88조 제7호 전단에서 " 대통령령으로 정하는 구조" 란 세대별로 구분된 각각의 공간마다 별도의 출입문, 화장실, 취사시설이 설치되어 있는 구조를 말한다. [본조신설 2024.2.29]



제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 " 대통령령으로 정하는 요건" 이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 " 조정대상지역" 이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

⑤ 제1항에 따른 보유기간의 계산은 법 제95조 제4항에 따른다. 다만, 2주택 이상(제155조, 제155조의2 및 제156조의2 및 제156조의3에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되, 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분[양도, 증여 및 용도변경(「건축법」 제19조에 따른 용도변경을 말하며, 주거용으로 사용하던 오피스텔을 업무용 건물로 사실상 용도변경하는 경우를 포함한다)하는 경우를 말한다. 이하 이 항에서 같다]한 후 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다)을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 경우에는 처분 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다.

⑥ 제1항에 따른 거주기간은 주민등록표 등본에 따른 전입일부터 전출일까지의 기간으로 한다.

⑨ 법 제89조 제1항 제3호의 규정을 적용함에 있어서 2개 이상의 주택을 같은 날에 양도하는 경우에는 당해 거주자가 선택하는 순서에 따라 주택을 양도한 것으로 본다.



제155조(1세대1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 " 종전의 주택" 이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 " 신규 주택" 이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.

16. 법 제89조 제1항 제4호 각 목 외의 부분 단서에서  "대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 경우”란 조합원입주권의 양도 당시의 실지거래가액의 합계액이 9억원을 초과하는 경우를 말한다.



제156조(고가주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서  "가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택”이란 주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시의 실지거래가액의 합계액[1주택 및 이에 딸린 토지의 일부를 양도하거나 일부가 타인 소유인 경우에는 실지거래가액 합계액에 양도하는 부분(타인 소유부분을 포함한다)의 면적이 전체 주택면적에서 차지하는 비율을 나누어 계산한 금액을 말한다]이 9억원을 초과하는 것을 말한다.

1) ③ 제155조 제15항에 따라 단독주택으로 보는 다가구주택의 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 제1항의 규정을 적용한다.



(3) 건축법 시행령



[별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

1. 단독주택

다. 다가구주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다.

1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.

2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 660제곱미터 이하일 것

3) 19세대(대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것