1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2024. 1. 25. 원고에게 한 별지 1 표 경정거부처분세액란 기재 종합부동산세 및 농어촌특별세 경정거부처분을 취소한다.

1. 처분의 경위



가. 원고는 주택법 제11조에 따라 OO시 OO동 514-22번지 일대 37,577㎡ 면적 토지(이하 ‘이 사건 사업부지’라 한다)에서 공동주택을 신축ㆍ분양하는 사업(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다)을 하기 위해 2019. 1. 25. 설립인가를 받은 지역주택조합이다. 원고의 조합규약 중 사업부지 취득과 관련된 내용은 아래와 같다.



나. 원고는 조합원들로부터 받은 분담금을 재원으로 이 사건 사업부지에 속한 별지2 기재 토지와 주택(이하 통틀어 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 매수해 소유권이전등기를 마쳤다. 원고는 2021. 1. 18. 이 사건 부동산 중 일부에 관해 @@자산신탁 주식회사 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐 주었다.



다. 피고는 OO시장으로부터 이 사건 부동산 중 주택(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)에 대하여 2018년 ~ 2020년분 및 2023년 주택분 재산세 부과내역을 통보받고 원고에게 같은 과세기간에 대하여 아래 표 1과 같이 2018년 ~ 2020년 및 2023년 귀속 종합부동산세 등을 결정ㆍ고지하였고, 원고는 2021. 12. 13. 아래 표 2와 같이 2021년 귀속 종합부동산세 등을 납부하였다.



라. 원고는 2023. 12. 13.과 2023. 12. 19. 이 사건 주택은 신탁법상 신탁재산에 해당하므로 위탁자별로 구분하여 종합부동산세 과세표준을 산정하여야 한다고 주장하며, 아래 표 3, 4와 같이 종합부동산세 등의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.



마. 피고는 2024. 1. 25. 원고의 각 경정청구를 거부하는 처분[이하 그중 아래 바.항과 같이 직권으로 감액경정되고 남은 세액(별지 1 표 기재와 같다)에 대한 부분을 ‘이 사건 경정거부처분’이라 한다]을 하였다. 원고가 이의신청을 하였으나 2024. 6. 13. 기각되었고, 조세심판청구는 2024. 11. 28. 기각되었다.



바. 피고는 2023년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세 부과처분과 관련하여 아래 표와 같이 2025. 9. 22. 세율을 1.3%로 하여 직권으로 감액경정하고 그 부분 세액을 돌려주었다.



[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11호증, 을 제1 내지 6호증의 각 기재(가지번호 있는 서증 포함), 변론 전체의 취지



2. 원고의 주장



원고는 지역주택조합으로서 조합원들로부터 분담금 등 금전을 신탁 받고 그 돈으로 이 사건 주택의 소유권을 취득하였으므로, 신탁 원인으로 등기를 마치지는 않았지만 이 사건 주택은 신탁법상 신탁재산에 해당한다. 구 종합부동산세법(2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정되고 2020. 8. 18. 법률 제17478호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제7조 제1항은 ‘과세기준일 현재 주택분 재산세와 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억 원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다’고 규정하고 있다. 그런데 신탁법상 신탁재산은 수탁자의 고유재산으로부터 독립되어 있을 뿐만 아니라 위탁자별로도 각각 독립되어있으므로, 위탁자별로 구분할 수 있는 신탁재산의 경우 과세표준을 위탁자별로 구분하여 산정한 금액에서 과세기준금액(구 종합부동산세법 제7조 제1항에 따를 경우 6억 원)을 공제하는 방법으로 산정하는 것이 타당하다. 이 사건 부동산의 각 위탁자(조합원)별 공시가격은 약 200만 원에서 1,000만원 정도에 불과하여 과세기준금액을 공제할 경우 종합부동산세 납세의무가 없다. 그런데도 피고는 수탁자(원고)가 소유한 부동산의 공시가격을 전부 합산하여 과세표준을 산정한 후 종합부동산세 등을 부과하였다. 이러한 부과처분은 신탁재산에 대한 과세표준 산정방식을 위반한 것으로 위법하므로, 이를 유지한 이 사건 경정거부처분 역시 위법하다.



3. 관련 법령



별지 2 기재와 같다.



4. 이 사건 경정거부처분의 적법성에 관한 판단



가. 이 사건 주택이 신탁재산인지 여부



1) 신탁법은, 신탁에 관한 사법적 법률관계를 규정함을 목적으로 하고(제1조), 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산을 이전하거나 그 밖의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산을 관리ㆍ처분하게 하는 것이라고 정의하며(제2조), 위탁자와 수탁자 간의 계약 등으로 설정할 수 있다고 규정한다(제3조 제1항 제1호). 신탁재산이란 신탁행위의 대상으로서 수탁자가 신탁목적에 따라 관리ㆍ처분하는 재산권으로서 신탁의 목적이 되는 객체이다. 신탁재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 멸실, 훼손, 그 밖의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다(신탁법 제27조). 따라서 수탁자가 수탁 받은 돈으로 부동산을 매수하여 취득한 경우에도 그 부동산은 신탁재산이 된다.



2) 원고의 조합규약은, ’조합원은 사업의 원활한 추진을 위하여 사업 부지를 조합에 신탁 등기하여야 하고(제42조 제1항), 조합은 수탁 받은 재산권을 사업시행 목적에 적합하게 행사하여야 하며, 사업이 종료되면 즉시 신탁을 해제하여 조합원에게 재산권을 반환하여야 한다(제42조 제2항)‘고 규정하는 한편, 입주 및 등기절차가 완료되면 조합의 해산과 분담금 등에 대한 청산절차를 예정하고 있다(제48조 내지 제50조). 또한

원고는 조합원 분담금을 운영비, 토지매입비, 건축비 등 사업목적 외에는 사용할 수 없고(제10조 제2항 제1호, 제34조 제1항), 조합의 사업비는 지정된 금융기관 등에 예치하거나 시공사와의 공동계좌를 사용하거나 신탁회사의 관리를 받도록 하고 있다(제34조 제2항). 이러한 내용에 비추어 볼 때 원고는 조합원들로부터 금전을 이전받아 이 사건 사업목적을 위해 관리, 처분 등의 행위를 할 수 있으므로, 신탁법상 신탁의 정의에 부합한다. 그러므로 원고가 조합원들로부터 받은 분담금 등은 이 사건 사업을 신탁목적으로 받아 관리ㆍ처분할 수 있는 신탁재산에 해당하고, 비록 원고가 신탁법에 따른 신탁등기까지 마치지는 않았지만 이 사건 사업을 위하여 수탁한 돈으로 매수한 이 사건 주택 또한 마찬가지로 신탁재산에 해당한다.



나. 이 사건 주택의 종합부동산세 납세의무자



1) 법령의 개정 경과



가) 2018년부터 2020년 귀속 종합부동산세



(1) 구 종합부동산세법 제7조 제1항은 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억 원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있다.



(2) 구 지방세법(2014. 1. 1. 법률 제12153호로 개정되고 2020. 12. 29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것, 이하 2014년 지방세법이라 한다) 제107조 제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하면서, 제3호에서 ’신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되, 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다‘고 규정했다.



나) 2021년 및 2023년 귀속 종합부동산세



(1) 2020. 12. 29. 법률 제17760호로 개정된 현행 종합부동산세법 제7조 제1항(2021. 1. 1. 시행)은 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고, 제2항으로 ’신탁법 제2조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있고, 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다‘는 규정이 신설되었다.



(2) 현행 지방세법 제7조 제1항(2020. 12. 29. 법률 제17769호로 개정된 것)은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하면서, 2014년 지방세법과 달리 제3호를 삭제하고, 제2항 제5호로 ‘신탁법 제2조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다)가 재산세를 납부할 의무가 있다’고 규정함으로써, 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 간주하고 있다.



다) 2011년 이후 2017년 이전 귀속 종합부동산세



(1) 앞서 본 바와 같이 구 종합부동산세법 제7조 제1항은 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억 원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있어, 2018년부터 2020년 귀속 종합부동산세와 동일하다.



(2) 지방세법이 2010. 3. 31. 전부 개정되면서(이하 ’2011년 지방세법‘이라 한다) 기존에 제183조에 규정되어 있던 재산세 납세의무자에 관한 규정이 제107조로 옮겨졌고, 제1항은 ’재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 공유재산인 경우에는 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대하여 그 지분권자를 납세의무자로 보며, 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산한 부분에 대하여 그 소유자를 납세의무자로 본다‘고 규정하면서, 다만 제2항 제5호에서 ’신탁법에 따라 수탁자명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자. 이 경우 수탁자는 지방세기본법 제135조에 따른 납세관리인으로 본다‘고 규정하였다.



2011년 지방세법은 2013. 1. 1. 법률 제11617호로 개정되면서(이하 ’2013년 지방세법‘이라 한다) 제7조 제2항 제5호가 ’신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자(다만, 주택법 제2조 제11호에 따른 지역주택조합ㆍ직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당지역주택조합ㆍ직장주택조합). 이 경우 수탁자(지역주택조합ㆍ직장주택조합의 경우에는 조합원)는 지방세기본법 제135조에 따른 납세관리인으로 본다.‘고 개정되었다.



2) 관련 법리



구 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것, 앞서 보았듯이 2011년 지방세법 제107조 제1항, 제2항 제5호와 내용은 동일하다) 제183조 제2항 제5호는 신탁법에 따른 신탁등기를 마친 재산에 대하여만 적용되는 예외규정이므로, 신탁등기를 마치지 않은 부동산에는 적용되지 않고 그에 관한 재산세나 종합부동산세 납세의무자는 제183조 제1항에 따라 결정되어야 하고 거기에서 말하는 ‘재산을 사실상 소유하고 있는 자’란 공부상 소유자로 등재된 여부를 불문하고 당해 재산에 대한 실질적인 소유권을 가진 자를 말한다. 그런데 신탁법상 신탁계약이 이루어져 수탁자 앞으로 부동산의 소유권이전등기가 마쳐지면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되어 수탁자는 신탁의 목적에 따라 신탁재산인 부동산을 관리ㆍ처분할 수 있는 권능을 갖게 되고 수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁재산을 관리ㆍ처분하여야하는 신탁계약상의 의무만을 부담하며 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니므로, 신탁법에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니한 경우 신탁재산인 부동산에 관한 사실상의 소유자는 수탁자로 보아야 한다(대법원 2014. 11. 27. 선고 2012두26852 판결 등 참조).



3) 판단



가) 2018년 ~ 2020년 귀속 종합부동산세의 경우



위에서 인정한 사실을 앞서 본 법리에 비추어 볼 때, 원고가 이 사건 주택에 대한 소유권이전등기를 마침으로써 신탁재산이 된 이상 사실상 소유자는 원고이다(다만 원고가 신탁법에 따른 신탁등기를 마치지 아니한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 2011년 지방세법 제107조 제2항 제5호가 적용될 여지는 없다). 결국 이 사건 주택의 종합부동산세 등 납세의무자는 원고가 된다.



나) 2021년, 2023년 귀속 종합부동산세의 경우



원고가 이 사건 부동산 중 일부를 2021. 1. 18. 신탁회사 앞으로 신탁 원인 소유권이전등기를 마쳐주었음은 앞서 보았고, 이러한 부동산의 경우 현행 지방세법 제107조 제2항 제5호에서 정한 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산’으로서 위탁자로서 지역주택조합인 원고가 종합부동산세 등의 납세의무자가 된다. 원고가 신탁하지 않은 부동산의 경우에도 앞서 본 바와 같이 사실상 소유자는 원고이므로, 마찬가지로 종합부동산세 등 납세의무자가 된다.



다. 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정하여야 하는지



앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래 사정을 고려하여 보면, 원고가 이 사건 주택을 모두 보유한 것으로 보아 과세표준을 산정하여 종합부동산세 등을 부과한 이 사건 처분은 적법하다. 원고 주장은 받아들일 수 없다.



1) 위탁자별로 구분된 신탁법상 신탁재산인 토지나 주택의 재산세 과세표준은 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다는 대법원 2014. 11. 27. 선고 2012두26852 판결의 법리는, 수탁자가 다수의 위탁자로부터 개별 신탁관계에 기초하여 각각의 고유재산을 신탁 받음으로써 그 신탁재산이 위탁자별로 구분될 수 있는 경우에 적용된다고 할 것이다. 그러나 이 사건의 경우 원고는 조합원들로부터 신탁 받은 분담금 등으로 제3자로부터 이 사건 주택을 매수해 사실상 소유하고 있을 뿐이고, 각 부동산을 개별신탁관계에 기초하여 위탁자별로 구분할 자료는 찾을 수 없다. 지역주택조합은 받은 분담금을 조합원별로 분별하지 않고 특정 계좌에 혼장(混藏)해 관리하는 것이 보통이므로, 누구의 자금으로 매수한 부동산인지를 따져 위탁자를 가리는 것은 불가능하다.



2) 이 사건 주택 중 원고가 신탁회사에 신탁하지 않고 소유권이전등기를 보유한 것은 사실상의 소유자로서 납세의무를 부담하는 것이고, 원고가 신탁법에 따른 등기를 마치지 아니한 이상 2014년 지방세법 제107조 제1항 단서 제3호(2021년 이후 귀속분에 대해서는 현행 지방세법 제107조 제2항 제5호)에 따라 납세의무를 부담하는 것은 아니다. 2014년 지방세법 제107조 제1항 단서 제3호는 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우’라고 명시적으로 규정하고 있으므로, 신탁등기가 마쳐진 신탁재산에 대해서 적용되는 것으로 봄이 그 문언의 의미에 더 부합한다.



3) 이 사건 주택 중 원고가 신탁회사에 신탁한 것은 현행 지방세법 제107조 제2항 제5호에 따라 위탁자로서 원고가 납세의무자가 된다. 특히 이 경우는 ‘조합원 → 원고(신탁등기 없음)’, ‘원고 → @@자산신탁(신탁등기 있음)’의 이중신탁이 이루어진 것인데, 이처럼 신탁이 거듭된 경우까지 최초 위탁자를 따져 위탁관계를 특정하도록 하는 것은 지나치게 조세법률관계를 복잡하게 만들 우려가 있다.



4) 현행 지방세법과 종합부동산세법은 신탁재산의 재산세 및 종합부동산세 납세의무자를 종전의 수탁자에서 위탁자로 변경하면서 ‘신탁법 제2조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다)가 재산세를 납부할 의무가 있다’는 규정을 다시 도입하였다. 그 개정취지는 ① 조합원 개개인의 납부액 등 지분 비중이 각기 다르고 ② 다수 조합원의 가입ㆍ탈퇴 등으로 개별 조합원별로 재산세를 일일이 산정하여야 할 어려움이 커 재산세 과세업무의 비효율이 발생하는 문제를 개선ㆍ보완하기 위한 것으로 보이고, 이 경우 위탁자인 지역주택조합이 신탁재산을 소유한 것으로 본다는 취지의 간주규정까지 두고 있다.



5) 또한 지역주택조합의 법적 성질을 비법인사단으로 보는 이상, 조합원의 조합재산에 대산 소유관계는 총유관계로 볼 것이고, 총유관계인 재산에 대하여 구성원은 지분권을 주장할 수 없으므로(민법 제275조), 원고 명의로 소유권이전등기가 마쳐진 이 사건 주택에 대하여 조합원들의 ‘지분권’은 성립하지 않는다고 보는 것이 타당하다.



5. 결 론



원고의 청구는 이유 없으므로 기각한다.